Umsatzsteuer in der Insolvenz / 2.2.8 Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG

Nach der Verwaltungsauffassung^[1] gehört zu den Masseforderungen der Vorsteuerberichtigungsanspruch nach § 15a UStG zulasten des Unternehmers, soweit er aufgrund der Verwertung der Masse durch den Insolvenzverwalter entsteht. Dies gilt sowohl für vom Insolvenzverwalter herbeigeführte Änderungen der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse z. B. durch Umstellen von steuerpflichtigen auf steuerfreie Vermietungen^[2] als auch durch umsatzsteuerfreie Veräußerung von Grundstücken des Unternehmensvermögens.^[3]

Praxis-Beispiel

Steuerfreie Veräußerung eines Grundstücks durch den Insolvenzverwalter

Der Insolvenzverwalter veräußert ein Grundstück des Unternehmensvermögens innerhalb des Berichtigungszeitraums des § 15a UStG von 10 Jahren umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG, auf dem der Insolvenzschuldner unter Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs ein Gebäude errichtet hatte.

Der vom Insolvenzschuldner aus den Baukosten des Gebäudes in Anspruch genommene Vorsteuerabzug ist anteilig zulasten des Insolvenzschuldners nach § 15a UStG zu berichtigen und an das Finanzamt zurückzuzahlen.^[4] Der Vorsteuerrückforderungsanspruch des Finanzamts ist eine Masseforderung.

Ist während der vorläufigen Insolvenzverwaltung eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zulasten des späteren Insolvenzschuldners durchzuführen, fällt diese in den Anwendungsbereich des § 55 Abs. 4 InsO^[5], soweit die Änderung der Verhältnisse im Rahmen der Befugnisse des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters (z. B. Zustimmung zum Verkauf eines Grundstücks) veranlasst wurde. In diesem Fall gehören die an das Finanzamt nach § 15a UStG zurückzuzahlenden Vorsteuerbeträge zu den fiktiven Masseforderungen i. S. d. § 55 Abs. 4 InsO.^[6]

Dies gilt nach der Verwaltungsauffassung auch, wenn die Änderung der Verhältnisse zulasten des Insolvenzschuldners durch den vorläufig eigenverwaltenden Schuldner veranlasst wurde.^[7]

Wenn Grundstücke des Unternehmensvermögens vom Insolvenzverwalter, vom vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom vorläufig eigenverwaltenden Schuldner innerhalb des Berichtigungszeitraums von 10 Jahren an einen anderen Unternehmer für Zwecke des Unternehmens veräußert werden, kann durch einen wirksamen Verzicht auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG (Option zur Steuerpflicht nach § 9 UStG) eine Vorsteuerrückzahlung nach § 15a UStG an das Finanzamt vermieden werden. Wenn die Umsatzsteuer aus den Herstellungskosten eines Gebäudes nicht in voller Höhe abziehbar war, kann in diesem Fall durch eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zugunsten des Insolvenzschuldners gar ein Vorsteuererstattungsanspruch entstehen.

Praxis-Beispiel

Steuerpflichtige Veräußerung eines Grundstücks durch den Insolvenzverwalter

Der Insolvenzverwalter veräußert ein Grundstück des Unternehmensvermögens des Insolvenzschuldners innerhalb des Berichtigungszeitraums des § 15a UStG von 10 Jahren insgesamt unter wirksamen Verzicht auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG (Option zur Steuerpflicht nach § 9 UStG) an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen. Die Umsatzsteuer aus den Herstellungskosten des Gebäudes konnte der Insolvenzschuldner seinerzeit nur zu 50 % als Vorsteuer abziehen, weil das Gebäude nur zur Hälfte zu steuerpflichtigen Umsätzen verwendet wurde, zur anderen Hälfte jedoch zu vorsteuerabzugsschädlichen (steuerfreien) Umsätzen (§ 15 Abs. 4 UStG).

Der vom Insolvenzschuldner aus den Baukosten des Gebäudes in Anspruch genommene hälftige Vorsteuerabzug ist aufgrund der steuerpflichtigen Veräußerung anteilig zugunsten des Insolvenzschuldners nach § 15a UStG zu berichtigen.^[8] Der Vorsteuererstattungsanspruch des Insolvenzschuldners gegen das Finanzamt ist eine Masseforderung, die die Insolvenzmasse anreichert.

[1] Vgl. Nr. 6.1 AEAO zu § 251 AO.

[2] Vgl. BFH, Urteil v. 9.2.2011, XI R 35/09, BStBl 2011 II S. 1000.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 8.3.2012, V R 24/11, BStBl 2012 II S. 466.

[4] Vgl. § 15a Abs. 8 UStG; Abschn. 15a.2 Abs. 6 Nr. 2 Buchst. a UStAE.

[5] Vgl. BFH, Urteil v. 9.2.2011, XI R 35/09, BStBl 2011 II S. 1000.

[6] Vgl. BMF, Schreiben v. 20.5.2015, BStBl 2015 I S. 476, Rn. 23.

[7] BMF, Schreiben v. 11.1.2022, BStBl 2022 I S. 116, Rn. 26.

[8] Vgl. § 15a Abs. 8 UStG; Abschn. 15a.2 Abs. 6 Nr. 2 Buchst. b UStAE.