Umwandlungssteuerrecht: Einheitliche Beurteilung bei gleichzeitiger Einbringung je eines Betriebes mit negativem und positivem Kapital durch dieselbe Person gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten

Leitsatz

Wird negatives Vermögen in eine Kapitalgesellschaft eingebracht, muss dieses Vermögen soweit ertragserhöhend aufgestockt werden, dass das Kapital Null beträgt. Dies gilt aber nicht, wenn durch dieselbe Person in einem einheitlichen Vorgang mehrere Sacheinlagegegenstände übertragen werden, von denen einer ein negatives und der andere ein positives Vermögen aufweist.

Sachverhalt

Streitig ist, ob die Einbringung zweier Betriebe in eine GmbH einzeln oder getrennt zu bewerten ist. Der Alleingesellschafter erhöhte die Stammeinlage der GmbH durch die Einbringung seiner beiden Einzelunternehmen zu Buchwerten. Die Buchwerte betrugen ca. -1 Mio. EUR und +1,5 Mio. EUR. Im Rahmen einer Betriebsprüfung kam das Finanzamt zu dem Schluss, dass stille Reserven in Höhe von 1 Mio. EUR aufzudecken seien, da kein negatives Vermögen eingebracht werden dürfe. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein mit der Begründung, dass die Einbringung der beiden Einzelunternehmen ein einheitlicher Vorgang sei, so dass die eingebrachten Passiva die Aktiva nicht übersteigen würden. Somit sei auch keine Aufstockung vorzunehmen.

Entscheidung

Die zulässige Klage ist begründet. Es müssen keine stillen Reserven durch die Einbringung aufgedeckt werden. Wenn durch dieselbe Person in einem einheitlichen Vorgang mehrere Sacheinlagegegenstände in eine Kapitalgesellschaft übertragen werden, ergibt sich aus dem Sinn und Zweck von § 20 Abs. 2 S. 4 UmwStG a.F., dass die Steuerneutralität zu ermöglichen ist, indem stille Reserven nicht aufgedeckt werden müssen. Die Anteile an der aufnehmenden Kapitalgesellschaft, die der Einbringende bei der Sacheinlage erhält, sollen die stillen Reserven repräsentieren, die in dem eingebrachten Betriebsvermögen enthalten sind. Wird jedoch in der Bilanz ein negatives Kapital ausgewiesen, muss eine Gewinnverwirklichung mindestens in Höhe des Negativbetrags eintreten. Im vorliegenden Fall werden jedoch in einem einheitlichen Vorgang mehrere Sacheinlagegegenstände übertragen mit einem insgesamt positiven Vermögen, so dass die Gefahr, dass die stillen Reserven in Zukunft nicht besteuert werden, nicht besteht. Sowohl die Veräußerung des Betriebsvermögens als auch der Anteile wären in Höhe der vor der Einbringung bestehenden stillen Reserven steuerpflichtig.

Hinweis

Das Urteil ist zu begrüßen. Die Notwendigkeit, dass bei Einbringung negativen Vermögens in eine Kapitalgesellschaft eine zwangsweise Aufstockung der stillen Reserven auf einen Zwischenwert vorzunehmen ist, beruht auf der Tatsache, dass ansonsten die Anschaffungskosten für die als Gegenleistung erhaltenen Anteile an der GmbH negativ wären. Da dies nicht möglich ist, muss eine Aufstockung auf einen Buchwert von mindestens Null erfolgen. Der sich aus der Aufstockung ergebende Betrag muss unmittelbar versteuert werden, führt aber in den Folgejahren zu einem höheren AfA-Potential bei der Kapitalgesellschaft. Es bleibt aber bei einem (erheblichen) Barwertnachteil. Das vorliegende Urteil stellt klar, dass der deutschen Steuerhoheit kein Besteuerungssubstrat verloren geht, wenn ein Betrieb mit negativem und ein Betrieb mit positivem Kapital eingebracht werden. Im Streitfall ist das eingebrachte Vermögen insgesamt positiv. Wäre das eingebrachte Vermögen insgesamt negativ, ist m.E. das Urteil aber auch von Vorteil, da dann eine Kürzung des aufzustockenden Betrags um das positive Vermögen des anderen Betriebs zulässig sein müsste.

Link zur Entscheidung

Sächsisches FG, Urteil vom 28.07.2010, 2 K 322/10