Unbewegliches Vermögen – ABC IntStR / 2.2 Bedeutung im Rahmen des Abkommensrechts

In den DBA wird angeordnet, dass für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen das Besteuerungsrecht im Quellenstaat uneingeschränkt verbleibt. Dies gilt sowohl für die laufenden Einkünfte gem. Art. 6 OECD-MA als auch für evtl. Veräußerungsgewinne gem. Art. 13 Abs. 1 OECD-MA. Damit wird das Belegenheitsprinzip umgesetzt, was durch die engen wirtschaftlichen Beziehungen zu diesem Staat gerechtfertigt ist. Dem Wohnsitzstaat obliegt es für eine Vermeidung der Doppelbesteuerung zu sorgen. Dies geschieht in den deutschen DBA i. d. R.^[1] durch die Anwendung der Freistellungsmethode (vgl. "Freistellungsmethode"). Soweit wie die Regelung des Art. 6 OECD-MA reicht, hat sie Vorrang vor allen anderen Verteilungsnormen. Die Norm setzt die Belegenheit im anderen Vertragsstaat voraus. Hierbei handelt es sich um den Staat, der nicht als Ansässigkeitsstaat des Stpfl. zu qualifizieren ist.

Der Begriff des unbeweglichen Vermögens wird nicht im DBA geregelt, vielmehr verweist Art. 6 Abs. 2 OECD-MA hierzu auf das Recht des Belegenheitsstaats. Dies gilt auch für den Begriff des "land- und forstwirtschaftlichen Betriebs", der auch zu Einkünften aus unbeweglichem Vermögen führt. Hierunter wird die Nutzung von Grund und Boden als Lebensraum und Nahrungsquelle für Tiere und Pflanzen verstanden. Eine Grenze für diesen Verweis bildet jedoch der Text des Abkommens. Danach erfasst die Regelung nur Einkünfte, die aus Grundvermögen stammen. Hingegen fallen hierunter nicht Einkünfte, die nach deutschem Verständnis zwar unter § 13 EStG fielen, aber keinen solchen Bezug zum unbeweglichen Vermögen haben (z. B. Einkünfte aus Vogelzucht).^[2] Dies ergibt sich unmittelbar aus dem Wortlaut, nachdem Einkünfte "aus" dem unbeweglichen Vermögen bezogen werden müssen. Außerdem ist zu berücksichtigen, dass für bestimmte Einkunftsquellen eine ausdrückliche Regelung im Abkommen erfolgt. Nach Art. 6 Abs. 2 S. 2 Halbs. 1 OECD-MA umfasst das unbewegliche Vermögen insbesondere auch:

• Zubehör,
• lebendes und totes Inventar land- und forstwirtschaftlicher Betriebe,
• Rechte, für die die Vorschriften des Privatrechts über Grundstücke gelten,
• Nutzungsrechte an unbeweglichem Vermögen und
• Rechte auf veränderliche oder feste Vergütungen für die Ausbeutung oder das Recht auf Ausbeutung von Mineralvorkommen, Quellen und anderen Bodenschätzen.

In negativer Weise erfolgt die Abgrenzung durch Art. 6 Abs. 2 S. 2 Halbs. 2 OECD-MA. Danach zählen Schiffe und Luftfahrzeuge nicht zum unbeweglichen Vermögen. Vielmehr fallen sie in den Anwendungsbereich des Art. 8 OECD-MA. Zinseinkünfte aus grundpfandrechtlich gesicherten Forderungen fallen unter den Zinsartikel (Art. 11 OECD-MA) und nicht unter die Regelungen für unbewegliches Vermögen.

Die Vorschrift gilt für Einkünfte jeglicher Art der Nutzung des unbeweglichen Vermögens (Art. 6 Abs. 3 OECD-MA). Damit ist dieser Tatbestand sehr weit zu interpretieren. Als erfasste Fälle sind insbesondere zu nennen^[3]: Einkünfte aus der Bestellung von Erbbaurechten (Erbbauzinsen), aus Abstandszahlungen an den Verpächter wg. vorzeitiger Entlassung aus dem Pachtverhältnis, aus Mieten aufgrund von Immobilienleasing, sofern die Immobilie nach dem nationalen Recht dem Leasinggeber zuzurechnen ist, aus dem Abbau und aus der Veräußerung von geologischen und biologischen Früchten des Grundstücks, aus der Ausbeutung von Bodenschätzen, aus der Nutzung von Erdwärme, aus der Untervermietung, aus geschlossenen Immobilienfonds, aus der entgeltlichen Überlassung aufgrund des Nießbrauchs, soweit der Nießbraucher selbst vermietet, sowie der Nutzungswert der selbstgenutzten Wohnung.

[1] Als wohl bedeutsamste Ausnahme ist hier auf die abweichende Regelung im DBA mit Spanien zu verweisen, vgl. z. B. Holthaus, IStR 2011, 385.

[2] Für diese gelten dann ggs. die Regelungen des Art. 7 OECD-MA für Unternehmensgewinne.

[3] Vgl. hierzu m. w. N. Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 2011, Rz. 16.228.