Unentgeltliche Wertabgaben (Lieferungen) / 5 Entnahme wird nicht besteuert, wenn aus Ankauf kein Vorsteuerabzug möglich war

Haben der vom Unternehmer entnommene bzw. unentgeltlich dem Personal oder anderen Personen zugewendete Gegenstand oder seine Bestandteile bei ihrer Anschaffung nicht zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt, ist die Wertabgabe nicht zu besteuern. Insofern sind 3 Fälle zu unterscheiden:

• Der entnehmende Unternehmer ist selbst nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, da er steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 ff. UStG tätigt (z. B. Ärzte, Heilberufler, Bausparkassen- und Versicherungsvertreter)^[1] bzw.
• entnommener Gegenstand wurde angeschafft von einem Nichtunternehmer oder aus dem nichtunternehmerischen Bereich eines anderen Unternehmers oder von einem steuerfrei nach § 4 Nr. 8–28 UStG liefernden Unternehmer (z. B. Arzt, Bausparkassen-/Versicherungsvertreter) oder von einem Kleinunternehmer nach § 19 UStG oder
• entnommener Gegenstand wurde vorher aus dem Privatbereich in das Unternehmen eingelegt.
• der eingekaufte Gegenstand war von vornherein ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme vorgesehen; ggf. ist für den Einkauf ein Vorsteuerabzug nicht möglich.^[2]

Praxis-Beispiel

Schenkung nach Anschaffung von privat

Unternehmer A entnimmt durch Schenkung an seinen Sohn einen Unternehmens-Pkw, den er ursprünglich von einem Arbeitnehmer gekauft hatte.

Da A bei Anschaffung des Pkw nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt war, ist die Entnahme des Pkw nicht zu besteuern.

Eine Entnahme kann auch dann vorliegen, wenn ein dem Unternehmen zugeordneter Gegenstand, der nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte, in zeitlichem Zusammenhang entnommen und danach im Privatbereich verkauft wird.^[3] Als Nachweis der Entnahme vor der Veräußerung dürfte nicht ausreichend sein, dass im Gebrauchtwagen-Verkaufsvertrag (gegen einen Neuwagen) die Umsatzsteuer nicht gesondert ausgewiesen wurde bzw. die bloße Erklärung "den Umsatz nicht versteuern zu wollen, da der Verkauf im Privatbereich stattgefunden habe".^[4]

Praxis-Beispiel

Steuerfreier Verkauf nach Entnahme

Unternehmer U hat im Jahr 07 ohne Vorsteuerabzug einen Pkw gekauft. Im Januar 09 entnimmt er diesen Pkw aus dem Unternehmen und verkauft ihn im Oktober 09. Im Januar 09 hat er in der Buchführung eine Entnahmebuchung durchgeführt und den Pkw bei der Versicherung als Privatvermögen "deklariert".

Anders als die "Lieferung aus dem Unternehmen" ist die Entnahme nicht zu besteuern, weil der entnommene Pkw bei Anschaffung nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte. Der anschließende Verkauf im Privatvermögen ist nicht zu besteuern.

Auch Personengesellschaften bzw. juristische Personen können nach den o. g. Grundsätzen kurz vor dem Verkauf den Betriebs-Pkw entnehmen. Bei Gesellschaften erkennt der BFH eine Entnahme aber nur dann an, wenn ein bestimmter Gesellschafter den Pkw "privat" übernimmt.^[5]

Haben zwar nicht der entnommene Gegenstand selbst, aber in diesen eingegangene Bestandteile zum Vorsteuerabzug berechtigt, kann die Entnahme des Bestandteils der Umsatzsteuer zu unterwerfen sein. Bestandteile sind Gegenstände, die nach Einbau in den Pkw ihre körperliche und wirtschaftliche Eigenart endgültig verloren haben und die zu einer dauerhaften, im Zeitpunkt der Entnahme nicht vollständig verbrauchten Werterhöhung des Pkw geführt haben.^[6]

Kein Bestandteil ist daher der Einbau eines jederzeit wieder vom Pkw trennbaren Autotelefons/-radios. Eine Werterhöhung kann z. B. bei einem Einbau eines leistungsfähigeren Motors oder eines Katalysators gegeben sein. Kein Bestandteil, weil nur zur Werterhaltung des Pkw beitragend, ist z. B. der ausgetauschte Scheibenwischer. Überhaupt führen unterhalb einer gewissen Bagatellgrenze liegende Aufwendungen nicht zu einer dauerhaften Werterhöhung des Pkw.

Praxis-Tipp

Nur der betroffene Bestandteil unterliegt der Besteuerung

Liegt danach ein zum Vorsteuerabzug berechtigender Bestandteil vor, unterliegt nur der Bestandteil selbst der Wertabgabenbesteuerung (nicht jedoch der entnommene Pkw).

Ggf. wird die Umsatzsteuer vom Restwert des Bestandteils im Zeitpunkt der Entnahme berechnet. Ist nach der sog. "Schwacke-Liste" oder vergleichbaren Übersichten von Automobilclubs kein "Aufschlag" auf den nach Alter und Laufleistung bestimmten durchschnittlichen Marktwert des Pkw im Zeitpunkt der Entnahme üblich, scheidet der Ansatz eines "Restwerts" aus. Entsprechend nahm der BFH für einen eingebauten Katalysator zwar einen Bestandteil an, setzte aber insoweit den Restwert bei Entnahme mit 0 EUR an.

Keine dauerhafte Werterhöhung liegt nach Verwaltungsauffassung aus Vereinfachungsgründen vor, wenn die vorsteuerentlasteten Aufwendungen für den Einbau des einzelnen Bestandteils 20 % der Anschaffungskosten des (entnommenen) Pkw oder einen Betrag von 1.000 EUR nicht übersteigen. Diese Berechnung erfolgt getrennt für jeden einzelnen nachträglichen Einbau.^[7]

Praxis-Beispiel

Einbau von Bestandteilen

Unternehmer A erwirbt in 08 von privat einen Gebraucht-Pkw für 10.000 EUR und ordnet ihn seinem Unternehmen zu. In 09 lässt er eine Klimaanlage für 2.500 EUR einbauen und eine Windschutzsche...