Nach § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG gelten auch die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. Die auf der Grundlage des § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG für den Fall des Ein- oder Austritts aus einer Personengesellschaft geltende Bruchteilsbetrachtung betrifft die Frage, ob der Gesellschafter mit seinem Ein- oder Austritt aus der Gesellschaft innerhalb der Fristen des § 23 Abs. 1 EStG den Einkünftetatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG verwirklicht. Danach verwirklicht den Tatbestand eines privaten Veräußerungsgeschäfts auch, wer sich innerhalb der Haltefrist an einer Grundstücke besitzenden Personengesellschaft beteiligt und seine Beteiligung veräußert.
Dabei entsteht im Falle des § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG ein Veräußerungsgewinn oder -verlust allein auf der Ebene des Gesellschafters. Im Streitfall hatte der Steuerpflichtige (Stpfl.) in 2004 durch den Erwerb eines Gesellschaftsanteils an einer Erbengemeinschaft Anteile an den im Gesamthandsvermögen der GbR befindlichen Wohnungseigentumseinheiten Nr. 1, 8–11 erworben. Mit der Veräußerung der Wohnungen Nr. 8 und 10 im Jahre 2009 durch die GbR war es auf der Ebene des Stpfl. innerhalb der Haltefrist von zehn Jahren zu einem Veräußerungstatbestand hinsichtlich dieser beiden Objekte gekommen, da ihm im Umfang seiner prozentualen Beteiligung am Gesellschaftsvermögen und damit auch an jeder einzelnen Wohnungseigentumseinheit die Veräußerung der beiden Eigentumswohnungen Nr. 8 und 10 durch die Gesellschaft bürgerlichen Rechts nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO anteilig als Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zuzurechnen war.
Gleichwohl entstand durch die Veräußerung bei dem Gesellschafter kein Veräußerungsgewinn. Denn die Verwirklichung des Tatbestands eines privaten Veräußerungsgeschäfts auf der Ebene des Stpfl. wurde durch die Zuordnung von Nutzen und Lasten sowie des Veräußerungserlöses u.a. der Wohnungen Nr. 8 und 10 zur Einkunftssphäre eines anderen Beteiligten überlagert. Bei dieser Zuordnung handelte es sich um eine ertragsteuerlich zu beachtende Gewinn- bzw. Überschussverteilungsabsprache, die sowohl die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dieser Wohnungen als auch die Erlöse aus deren Verkauf alleine der diesem Gesellschafter wirksam zuweist.
Rechtlicher Hintergrund: Bei Personengesellschaften ist für die anteilige Gewinnzurechnung nicht das Verhältnis der Kapitalanteile, sondern der frei vereinbarte und durchgeführte Gewinnverteilungsschlüssel maßgebend. Erfüllen somit mehrere Stpfl. den Handlungstatbestand einer Einkunftsart in gemeinschaftlicher Zweckverbundenheit, sind ihnen die Einkünfte anteilig zuzurechnen, und zwar grundsätzlich nach dem Umfang ihres jeweiligen Erfolgsbeitrags. Maßgeblich ist bei Personengesellschaften der vertragliche oder – soweit es einen solchen nicht gibt – der gesetzliche Gewinnverteilungsschlüssel.
Aus diesem Grund waren dem Stpfl. trotz der tatbestandsmäßigen Verwirklichung eines privaten Veräußerungsgeschäftes keine diesbezüglichen Einkünfte zuzurechnen, da dieser aufgrund der gesellschaftsinternen Überschussverteilungsabrede, gegen die keine durchgreifenden ertragsteuerlichen Bedenken bestanden, weder an den Vermietungseinkünften noch an einem Veräußerungserlös hinsichtlich der Wohnungseinheiten Nr. 8 und 10 beteiligt gewesen ist (FG Köln v. 14.4.2021 – 3 K 1253/17).
Beraterhinweis Das FG hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen, da es zu dieser Problematik – soweit ersichtlich – noch keine höchstrichterliche Rspr. gibt.