Verdeckte Treuhandschaft an GmbH-Geschäftsanteilen aufgrund mündlicher Verhandlung für Recht erkannt

Leitsatz

Eine Treuhandabrede, die sich auf einen existierenden GmbH-Geschäftsanteil bezieht, bedarf der notariellen Form. Eine - dem Finanzamt gegenüber - verdeckte Treuhandschaft in Bezug auf GmbH-Geschäftsanteile ist steuerlich nicht anzuerkennen, wenn der Treugeber gleichzeitig alleiniger Geschäftsführer der GmbH ist.

Sachverhalt

Die Kläger sind zusammen veranlagte Eheleute. Der Kläger war alleiniger Geschäftsführer einer GmbH. Gesellschafter dieser GmbH waren nach Ausscheiden weiterer Gesellschafter zuletzt nur noch eine KG und ein Dritter als Minderheitsgesellschafter. Die Klägerin schloss mit der KG einen notariell beurkundeten Treuhandvertrag, wonach die KG (Treuhänderin) die durch das Ausscheiden der anderen Gesellschafter freiwerdenden Anteile bis zu einer Höchstbeteiligung von 99,5 % erwerben soll. Die Hälfte der Geschäftsanteile solle dabei für die Klägerin (Treugeberin) erworben werden. Vor Abschluss dieses notariellen Treuhandvertrages schlossen die klagenden Ehegatten untereinander eine privatschriftlich abgefasste Treuhandvereinbarung, wonach die Klägerin jeweils die Hälfte der von der KG für sie erworbenen und treuhänderisch gehaltenen Anteile selbst wiederum treuhänderisch für ihren Ehemann (Kläger) halten und verwalten sollte (Untertreuhandverhältnis). Der Kläger sollte danach der Klägerin die Hälfte der Kosten für Erwerb und Verwaltung erstatten. Dieser zwischen den Klägern bestehende Treuhandvertrag wurde dem für die GmbH zuständigen FA erst nach Auflösung der GmbH mitgeteilt. Die KG hatte zuletzt 99,4 % der Anteile an der GmbH erworben, so dass davon 49,70 % auf die Treugeberin (Ehefrau, Klägerin) entfielen. Laut privatschriftlich abgefasstem Treuhandvertrag sollte hiervon wiederum die Hälfte auf den Ehemann entfallen, so dass jeder der Ehegatten weniger als die lt. § 17 EStG als wesentlich angesehene Beteiligung gehalten hätte. Die GmbH wurde schließlich aufgelöst. Das beklagte Finanzamt legte die gesamte Kapitalrückzahlung der Ermittlung des Auflösungsgewinnes i.S.des § 17 EStG zugrunde, da es das zwischen den klagenden Ehegatten privatschriftlich vereinbarte Treuhandverhältnis als nicht formgültig ansah und demnach der klagenden Ehefrau als Treugeberin gegenüber der KG weiterhin 49,70 % der Anteile zurechnete. Das Finanzamt erließ einen Einkommensteuerbescheid über die Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.des § 17 EStG, wogegen die Eheleute Einspruch einlegten. Der Einspruch wurde mit der Begründung, der Ehemann habe keinen rechtlich durchsetzbaren Anspruch auf Übertragung der Anteile gehabt, als unbegründet zurückgewiesen. Die Ehegatten waren jedoch der Auffassung, dass nach § 15 Abs. 4 GmbHG allein die Verpflichtung zur Abtretung eines Geschäftsanteils beurkundungspflichtig sei, nicht aber die Vereinbarung, Geschäftsanteile treuhänderisch zu verwalten, und reichten Klage ein.

Entscheidung

Die zulässige Anfechtungsklage ist bzgl. der Einordnung der Beteiligung als wesentlich i. S. des § 17 EStG unbegründet. Das beklagte Finanzamt hat den Gewinn aus der Auflösung der GmbH zu Recht als steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. des § 17 EStG behandelt. Nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO waren die von der KG treuhänderisch gehaltenen Anteile der Klägerin zuzurechnen. Entgegen der Auffassung der Kläger ist der zwischen ihnen geschlossene Treuhandvertrag nichtig. Gem. § 15 Abs. 4 GmbHG bedarf eine Vereinbarung, durch welche eine Verpflichtung eines Gesellschafters zur Abtretung eines Anteils begründet wird, der notariellen Form. Der Sinn der Vorschrift erfordert auch bei einer Treuhandabrede, die sich auf einen existierenden Geschäftsanteil bezieht, die notarielle Form. § 15 Abs. 4 GmbHG soll nämlich (auch) verhindern, dass GmbH-Anteile Gegenstand des freien Handelsverkehrs werden. Der Treuhandvertrag entfaltet damit keine steuerliche Wirkung. Selbst wenn dies nicht der Fall wäre, so müsste der Treuhandvertrag nach Ansicht des erkennenden Senats dem für die Besteuerung der GmbH zuständigen Finanzamt (rechtzeitig) mitgeteilt werden. Eine verdeckte Treuhandschaft ist nicht anzuerkennen. Dies ergibt sich aus § 54 EStDV, wonach Notare beglaubigte Abschriften der Urkunden, die die Verfügung über Anteile an Kapitalgesellschaften zum Gegenstand haben, dem Finanzamt zu übersenden haben, damit dieses jederzeit über den Gesellschafterbestand unterrichtet ist. Deshalb muss nach Ansicht des FG dasselbe gelten, wenn aufgrund einer Treuhandvereinbarung ein Geschäftsanteil nicht mehr dem zivilrechtlichen sondern einem Dritten als wirtschaftlichen Eigentümer zuzurechnen ist. Auch die nachträgliche Heilung des Formmangels durch die anlässlich der notariellen Auflösung der Treuhandverhältnisse formgültig erfolgte Anteilsübertragung von der KG an den Ehegatten ändert an der Beurteilung nichts, da diese Heilung nur Wirkung für die Zukunft entfaltet und somit keine rückwirkende Kraft hat. Damit hat zwar nun der Ehemann den hälftigen Auflösungsgewinn zu versteuern, dieser bleibt jedoch nach Ansicht des FG steue...