Verfassungsmäßigkeit der Neuregelung des beschränkten Abzugs der sonstigen Vorsorgeaufwendungen durch das BürgEntlG KV

Leitsatz

Die Regelung über die beschränkte Abziehbarkeit von sonstigen Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG i.d.F. des BürgEntlG KV) ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Normenkette

§ 10 Abs. 1 Nr. 3, Nr. 3a Abs. 4 EStG

Sachverhalt

Im Jahr 2010 behielt der Arbeitgeber des Klägers von dessen Arbeitslohn Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von insgesamt knapp 7.600 EUR ein. Die Kläger machten darüber hinaus als sonstige Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG Beiträge für eine Risikolebensversicherung, für eine Unfallversicherung sowie für drei vor dem 1.1.2005 abgeschlossene Kapitallebensversicherungen geltend. Da der gemeinsame Höchstbetrag der Kläger nach § 10 Abs. 4 Satz 3 EStG bereits aufgrund der Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung überschritten war, berücksichtigte das FA diese sonstigen Vorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG nicht.

Einspruchs- und Klageverfahren blieben ohne Erfolg (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 31.1.2013, 9 K 242/13, EFG 2013, 925).

Entscheidung

Auch die Revision der Kläger war aus den unter den Praxis-Hinweisen dargestellten Gründen unbegründet.

Hinweis

Nachdem das BVerfG mit Beschlüssen vom 13.2.2008 (BVerfGE 120, 125 und 169) die nur eingeschränkte Abziehbarkeit der Krankenversicherungsbeiträge als verfassungswidrig angesehen und eine gesetzliche Neuregelung ab 2010 angemahnt hatte, wurde der Gesetzgeber mit dem BürgEntlG KV tätig. Der Neuregelung des § 10 Abs. 1 Nrn. 3 und 3a sowie Abs. 4 EStG ist sein Bestreben anzumerken, quasi minimalinvasiv tätig zu werden und nur möglichst geringe Steuerausfälle zu verursachen.

Das Ergebnis ist, dass nunmehr die Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, soweit sie das sozialhilferechtlich gewährleistete Leistungsniveau absichern, unbeschränkt steuerlich abziehbar sind.

Die weiteren Vorsorgeaufwendungen, zu denen Beiträge

• zu Kranken- und Pflegeversicherungen, die über die Basisabsicherung hinausgehen,
• zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit,
• zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht bereits unter die Basisversorgung fallen,
• zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie
• zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen,
• Beiträge zu Versicherungen i.S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb bis dd EStG a.F., wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1.1.2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31.12.2004 entrichtet wurde,

gehören, können gemäß § 10 Abs. 3a EStG ebenfalls abgezogen werden.

Der steuerliche Abzug unterliegt jedoch in zweifacher Hinsicht der Begrenzung. Zum einen durch den Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG in Höhe von 2.800 EUR bzw. bis 1.900 EUR bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen i.S.d. § 3 Nrn. 9, 14, 57 oder 62 EStG erbracht werden. Zum anderen dadurch, dass gemäß § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG von diesem Höchstbetrag die unbeschränkt berücksichtigungsfähigen Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge abgezogen werden, mit der Konsequenz, dass die sonstigen Vorsorgeaufwendungen in vielen Fällen steuerlich nicht berücksichtigt werden können.

Der BFH hält dieses Ergebnis – auch unter Bezugnahme auf die BVerfG-Rechtsprechung – für verfassungsgemäß. Nach Ansicht des X. Senats ist der Gesetzgeber nur verpflichtet, Beiträge zu Versicherungen steuerlich freizustellen, die den Schutz des Lebensstandards des Steuerpflichtigen in Höhe des Existenzminimums gewährleisten, das sich aus Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1 GG ableitet. Hierzu gehören die Kranken- und Pflegeversicherung, allerdings nur auf Sozialhilfeniveau. Auf das (höhere) Sozialversicherungsniveau ist deshalb nicht abzustellen

Unerheblich ist, ob andere Kriterien, etwa die faktische oder rechtliche Zwangsläufigkeit von Beiträgen oder die Notwendigkeit einzelner Aufwendungen im Rahmen der Daseinsvorsorge vorgegeben sind. Daher war der Gesetzgeber auch nicht verpflichtet, die in § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG genannten Vorsorgeaufwendungen überhaupt (als Sonderausgaben) zum Abzug zuzulassen.

Der Gesetzgeber verletzt auch nicht das Gebot der Folgerichtigkeit, wenn er neben den Krankenversicherungsbeiträgen auch andere sonstige Vorsorgeaufwendungen dem Sonderausgabenabzug zugewiesen hat, diese sich aber regelmäßig steuerlich nicht auswirken. Der Gesetzgeber habe den verfassungsrechtlichen Vorgaben folgend Krankenversicherungsbeiträge, welche die Basisversorgung betreffen, in vollem Umfang steuerlich als Sonderausgaben für abziehbar erklärt. Dies hindere ihn indessen nicht, höhere Krankenversicherungsbeiträge und andere sonstige Vorsorgeaufwendungen in einer Gruppe "sonstige Vorsorgeaufwendungen" zusammenzufassen und einen Sonderausgabenabzug bis zu einem Höchstbetrag vorzusehen. Dass dies in einer Vielzahl von...