Vermögensverwaltende Gesellschaften (GmbHStB 2023, Heft ... / V. Vermögensverwaltende Stiftungen

1. Überblick

Die vermögensverwaltende Stiftung fällt nicht unter die Gewerblichkeitsfiktion des § 8 Abs. 2 KStG, so dass die Einkünfte der Stiftung nach den regulären Einkunftstatbeständen des EStG zu qualifizieren sind.^[77] Damit kann die Stiftung z.B. auch Einkünfte aus Kapitalvermögen^[78], Vermietung und Verpachtung^[79] oder aus privaten Veräußerungsgeschäften^[80] erzielen.^[81]

[77] Pfirrmann in Herrmann/Heuer/Raupach, KStG, (Sep. 2021), § 28 KStG Rz. 70.

[78] Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 93 ff.

[79] Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 91 f.

[80] Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 101 ff.

[81] Stein in Groll/Steiner, 5. Aufl. 2019, Kapitel 16 Rz. 81.

2. Steuerbelastung

Die Besteuerung der vermögensverwaltenden Stiftung richtet sich nach § 23 Abs. 1 KStG und beträgt 15 % zzgl. Solidaritätszuschlag. Daraus folgt eine Steuerbelastung i.H.v. 15,83 %. Eine Gewerbesteuerbelastung tritt nur hinzu, soweit die Stiftung einen Gewerbebetrieb unterhält.^[82] Soweit die Stiftung ausschließlich vermögensverwaltend tätig ist, verbleibt es daher bei einer 15,83%igen Besteuerung.

Die Leistung der Stiftung an ihre Destinatäre fällt nach Ansicht der Finanzverwaltung^[83] – entgegen den Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft – bei wirtschaftlicher Vergleichbarkeit^[84] der Leistung unter den Tatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG.^[85] Im Zeitpunkt der Leistung an die hinter der Stiftung stehenden Destinatäre ergibt sich eine 25%ige Kapitalertragsteuerbelastung zzgl. Solidaritätszuschlag.^[86] Die Steuer ist grundsätzlich damit abgegolten, soweit die Leistung das Einkommen der Stiftung nicht gemindert hat.^[87] Auf Ebene des Destinatärs kann sodann das Teileinkünfteverfahren^[88] oder das Schachtelprivileg^[89] relevant werden.

Die Ausstattung einer in- als auch ausländischen Stiftung stellt eine Schenkung nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG dar, die sich den Anforderungen an die üblichen Steuerbefreiungen nach §§ 13 ff. ErbStG stellen muss. Der Vollständigkeit halber sei darauf hingewiesen, dass inländische Familienstiftungen alle 30 Jahre einer Erbersatzbesteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliegen,^[90] was in vielen Fällen z.B. ausländische Familienstiftungen attraktiv werden lässt.^[91]

[82] Franke in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG, 2. Aufl. 2022, § 2 GewStG Rz. 45.

[83] BMF v. 27.6.2006 – IV B 7 - S 2252-4/06, BStBl. I 2006, 417.

[84] Der Tatbestand der wirtschaftlichen Vergleichbarkeit ist weit auszulegen, FG Hamburg v. 20.8.2021 – 6 K 196/20, EFG 2022, 241.

[85] Zur umfassenden Darstellung der Abgrenzung und Diskussion in der jüngeren Rechtsprechung, s. Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 183 ff. m.w.N. Subsidiär fallen die Einkünfte der Destinatäre unter die Vorschrift des § 22 Nr. 1 S. 2 lit. a EStG.

[86] Vgl. dazu § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 7a i.V.m. § 43a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG. Zur Frage ob durch die Stiftung ein steuerliches Einlagekonto geführt werden kann, s. aktuell: FG Nürnberg v. 15.6.2021 – 1 K 513/18, EFG 2022, 261 (Rev. eingelegt, Az. des BFH: I R 46/21); FG Rheinland-Pfalz v. 31.7.2019 – 1 K 1505/15, EFG 2019, 1604 (Rev. eingelegt, Az. des BFH: I R 42/19).

[87] Vgl. dazu § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG.

[88] Bei Zuordnung zu einem Betriebsvermögen, vgl. dazu Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 190.

[89] Bei einer Kapitalgesellschaft als Destinatärin, vgl. dazu Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 194.

[90] Mit weiteren Nachweisen s. z.B. von Oertzen in von Oertzen/Loose, 2. Aufl. 2020, § 1 ErbStG Rz. 57 ff. sowie § 28 Abs. 2 ErbStG für die Stundung der Erbersatzsteuer.

[91] S. dazu in einer Gesamtdarstellung Bäuml, DB 2023, 2206.

3. Besteuerungsmodus

a) Einkünfte aus Kapitalvermögen

Auch Stiftungen können die Steuerbefreiung des § 8b KStG in Anspruch nehmen,^[92] so dass auf die Ausführungen in Ziff. IV.3.a verwiesen werden kann. Soweit die Stiftung keinen Gewerbebetrieb unterhält, entfällt eine Gewerbesteuerbelastung. Die Steuerbelastung beläuft sich bei vollständiger Freistellung von Dividenden und Veräußerungsgewinnen unter Berücksichtigung der Schachtelstrafe^[93] nach § 8b Abs. 3 S. 1 und Abs. 5 S. 1 KStG insoweit auf 0,79 %.

[92] Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 93; Stein in Groll/Steiner, 5. Aufl. 2019, Kapitel 16 Rz. 83.

[93] Diese findet auch bei Stiftungen Anwendung. Insoweit handelt es sich nicht um fiktive Betriebsausgaben – wie es der Terminus in § 8b Abs. 3 S. 1 und Abs. 5 S. 1 KStG verlangt –, sondern um fiktive Werbungskosten, vgl. dazu FG Düsseldorf v. 15.5.2018 – 6 K 357/15 K, EFG 2018, 1474.

b) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

Die Stiftung kann auch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG erzielen,^[94] die dort der regulären Körperschaftsbesteuerung unterliegen. Soweit hier kein Gewerbebetrieb begründet wird, entfällt eine Gewerbesteuerbelastung.

[94] Jauch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, (Juni 2022), Tz. 91 f.

c) Sonstige Einkünfte

Darüber h...