Verschonung von Betriebsvermögen

Leitsatz

1. Der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG i.d.F. des ErbStRG kann innerhalb des Zehnjahreszeitraums nur für den ersten Erwerb berücksichtigt werden.

2. Der Abzugsbetrag wird "berücksichtigt", auch wenn er infolge Abschmelzung 0 EUR betragen hat.

Normenkette

§ 13a Abs. 2, § 13b Abs. 4 ErbStG a.F.

Sachverhalt

X trat auf den 31.12.2012 eine Beteiligung an der Y KG an den Kläger ab. Bei der Festsetzung der Schenkungsteuer für diesen Erwerb betrug der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG a.F. rechnerisch 0 EUR. Der Abzugsbetrag war wegen der Höhe des Werts des nicht unter § 13b Abs. 4 ErbStG a.F. fallenden Teils des übertragenen Betriebsvermögens nach § 13a Abs. 2 Satz 2 ErbStG a.F. auf 0 EUR abgeschmolzen.

X trat mit Wirkung zum 31.12.2014 eine weitere Beteiligung an der Y KG an den Kläger ab. Das FA berücksichtigte bei der Festsetzung der Schenkungsteuer dafür den geltend gemachten Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG a.F. unter Berufung auf § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. nicht. Einspruch und Klage blieben erfolglos (FG München, Urteil vom 15.5.2019, 4 K 500/17, Haufe-Index 13407244, EFG 2019, 1418).

Entscheidung

Der BFH wies die Revision des Klägers als unbegründet zurück. Das FG habe zu Recht erkannt, dass für den Erwerb vom 31.12.2014 kein Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG a.F. zu berücksichtigen sei.

Hinweis

1. Die §§ 13a, 13b ErbStG i.d.F. des ErbStRG vom 24.12.2008 (BGBl I 2008, 3018) – ErbStG a.F. – sind nach dem Urteil des BVerfG vom 17.12.2014, 1 BvL 21/12 (BFH/NV 2015, 301, BStBl II 2015, 50, Haufe-Index 7505781) mit Art. 3 GG unvereinbar. Das BVerfG hat jedoch ihre Anwendbarkeit bis zu einer Neuregelung angeordnet, die spätestens bis zum 30.6.2016 zu treffen war. Die Verfassungskonformität der Vorschriften ist, soweit die Weitergeltungsanordnung Geltung beansprucht, nicht mehr zu prüfen. Die Berücksichtigung verfassungsrechtlicher Aspekte ist nur dort denkbar, wo die Gesetzesauslegung unter Ausschöpfung der herkömmlichen Auslegungsmethoden noch Unklarheiten oder Zweifelsfragen aufwirft, die behoben werden müssen.

2. Nach § 13a Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F. bleibt vorbehaltlich § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. der nicht unter § 13b Abs. 4 ErbStG a.F. fallende Teil des Vermögens i.S.d. § 13b Abs. 1 ErbStG a.F. außer Ansatz, soweit der Wert dieses Vermögens insgesamt 150.000 EUR nicht übersteigt (Abzugsbetrag). Nach § 13a Abs. 2 Satz 2 ErbStG a.F. verringert sich der Abzugsbetrag von 150.000 EUR, wenn der Wert dieses Vermögens insgesamt die Wertgrenze von 150.000 EUR übersteigt, um 50 % des diese Wertgrenze übersteigenden Betrags. Nach § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. kann der Abzugsbetrag innerhalb von zehn Jahren für von derselben Person anfallende Erwerbe nur einmal berücksichtigt werden.

a) § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. ist in der Weise auszulegen, dass der Abzugsbetrag für das von derselben Person innerhalb von zehn Jahren insgesamt zugewendete begünstigte Vermögen nur einmal zur Verfügung steht. Ist einmal begünstigtes Vermögen zugewendet worden, ist der Abzugsbetrag vollständig verbraucht. Das gilt unabhängig davon, in welcher Höhe er sich bei der Steuerfestsetzung tatsächlich ausgewirkt hat. Eine Zusammenrechnung von Erwerben ist nicht möglich. Es ist auch nicht zulässig, den Abzugsbetrag für mehrere Erwerbe zu gewähren, bis der Gesamtbetrag von 150.000 EUR ausgeschöpft ist.

b) Dies gilt selbst dann, wenn der Abzugsbetrag wegen der in § 13a Abs. 2 Satz 2 ErbStG a.F. angeordneten Abschmelzung 0 EUR betragen hat. Er ist stets für den ersten Erwerb innerhalb des Zehnjahreszeitraums berücksichtigt, auch wenn er sich rechnerisch nicht ausgewirkt hat. Hat bereits ein erster Erwerb innerhalb des Zehnjahreszeitraums durch Überschreiten der Wertgrenze zu einem Abzugsbetrag von 0 EUR geführt, ist kein schützenswertes Interesse ersichtlich, einen davon abgespaltenen zweiten, kleineren Erwerb zu begünstigen. Ein Antrags- oder Verzichtsrecht des Steuerpflichtigen der Art, dass optional bei einem ersten Erwerb von der Berücksichtigung des Abzugsbetrags abgesehen werden könnte, damit kein Verbrauch eintritt, sieht die Vorschrift nicht vor und kann nicht im Wege der Auslegung begründet werden.

Der BFH folgt somit der Auffassung der Finanzverwaltung (R E 13a.2 Abs. 2 Satz 3 ErbStR 2011; ebenso aktuell R E 13a.3 Abs. 2 Satz 3 ErbStR 2019).

Vom BFH entwickelte Grundsätze zum Abzugsbetrag weiterhin anwendbar

Die §§ 13a, 13b ErbStG wurden durch Art. 1 Nr. 3 des Gesetzes vom 4.11.2016 (BGBl I 2016, 2464) mit Wirkung ab 1.7.2016 (§ 37 Abs. 12 ErbStG, Art. 1 Nr. 10 des Gesetzes vom 4.11.2016) neu gefasst. Die Regelungen in § 13a Abs. 2 ErbStG a.F. zum Abzugsbetrag, zu dessen Abschmelzung bei einem Übersteigen der Wertgrenze von 150.000 EUR und zum Zehnjahreszeitraum wurden in § 13a Abs. 2 ErbStG n.F. zwar an die Neuregelung angepasst, aber übernommen, soweit dies im vorliegenden Zusammenhang von Bedeutung ist. Die im Besprechungsurteil dazu entwickelten Grundsätze sind demgemäß weiterhin anwendbar.

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