Verzögerungsgeld / 3 Rechtsfolgen eines Pflichtenverstoßes

3.1 Entschließungsermessen

Sind die Voraussetzungen für die Festsetzung eines Verzögerungsgelds gegeben, kann die Finanzbehörde ein Verzögerungsgeld festsetzen. Es besteht also nach dem eindeutigen Wortlaut des § 146 Abs. 2c AO ein Entschließungsermessen seitens der Behörde. Der Gesetzgeber hat ausdrücklich darauf verzichtet, eine Pflicht zur Festsetzung einer Sanktion vorzusehen, so dass nicht davon ausgegangen werden kann, dass regelmäßig bei einem Verstoß gegen die in § 146 Abs. 2c AO normierten Pflichten ein Verzögerungsgeld festzusetzen ist.^[1] Es kann deshalb nicht davon gesprochen werden, dass ein Pflichtenverstoß das Entschließungsermessen vorprägt.^[2] Dies gilt auch dann, wenn ausreichende Gründe für eine entschuldbare Fristversäumnis nicht vorgetragen werden.^[3] Der BFH hat zudem in Frage gestellt, ob es zulässig ist, wegen fortdauernder Nichtvorlage mehrmals ein Verzögerungsgeld zu erlassen.^[4] Eine potenzielle Wiederholungsgefahr reicht zumindest gegenüber einem Rechtsanwalt nicht aus, um ein Entscheidungsermessen zu begründungen.^[5]

Angesichts der Mindesthöhe von 2.500 EUR erscheint es in kleineren Fällen regelmäßig unverhältnismäßig, ein Verzögerungsgeld festzusetzen.^[6]

[1] So aber wohl Gebbers, Das Verzögerungsgeld nach § 146 Abs. 2b AO in der Außenprüfung, StBp 2009 S. 130 ff; das BMF führt in Ziffer 6. Seines Fragenkatalogs ausdrücklich aus, dass keine Pflicht zur Festsetzung des Verzögerungsgelds besteht. Zu Kriterien vgl. Ziffer 16. des BMF-Katalogs.

[2] BFH, Urteil v. 28.8.2012, I R 10/12, DStR 2013 S. 136; FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 19.5.2011, 13 K 13246/10, EFG 2011 S. 1945; ebenso FG Berlin-Brandenburg, Beschluss v. 23.10.2012, 5 V 5284/12, EFG 2013 S. 96; FG Schleswig-Holstein, Urteil v. 5.12.2012, 2 K 9/12.

[3] BFH, Urteil v. 24.4.2014, IV R 25/11, BFH/NV 2014, 1414.

[4] BFH, Urteil v. 16.6.2011, IV B 120/10, BStBl 2011 II S. 855.

[5] FG Münster, Urteil v. 8.2.2019, 4 K 590/17 AO, BeckRS 2019, 3363

[6] Wohl ebenso letztlich Rätke, in Klein, AO, 16. Aufl. 2022, § 329 AO Rz 1ff.; a. A. offenbar Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146 AO Rz. 51b,

So auch wohl Hesssisches FG, Urteil v. 12.7.2016, 9 K 512/14.

3.2 Auswahlermessen

Ein weiteres Ermessen besteht dahingehend, in welcher Höhe das Verzögerungsgeld festgesetzt wird.^[1] Der Gesetzgeber hat hierbei einen recht weiten Rahmen von 2.500 EUR bis 250.000 EUR geschaffen. Wenn also ein Verzögerungsgeld festgesetzt wird, sind mindestens 2.500 EUR festzusetzen, selbst bei nur geringfügigen Verstößen. Dies erscheint überzogen, gerade im Vergleich mit einem maximalen Zwangsgeld von 25.000 EUR.^[2] Das Ermessen hinsichtlich der Höhe des festzusetzenden Verzögerungsgelds ist folglich mit besonderer Vorsicht im Rahmen einer Gesamtbetrachtung des Einzelfalls auszuüben.^[3] Insbesondere der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz ist zu beachten.^[4] Nach Ansicht der Finanzrechtsprechung muss dabei die Festsetzung des Mindestbetrages von 2.500 EUR nicht mehr besonders begründet werden, wenn das Entschließungsermessen zutreffend ausgeübt wurde.^[5] Allerdings ist es nicht als zulässig angesehen worden, wegen mehrerer Pflichtenverstöße den Mindestbetrag mehrfach ohne Begründung festzusetzen.^[6] Ferner ist beim Auswahlermessen zu beachten, wenn die angeforderten Unterlagen noch vor dem Beurteilungszeitpunkt ganz oder teilweise eingereicht werden.^[7] Ein früheres Verhalten vor der Außenprüfung darf nicht berücksichtigt werden.^[8]

[1] Görke, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 146 AO Rz. 105.

[2] Rätke, in Klein, AO, 16. Aufl. 2022, § 146 AO Rz. 80.

[3] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146 AO Rz. 51b.

[4] Hessisches FG, Beschluss v. 8.8.2011, 8 V 1281/11, EFG 2011 S. 1949; allerdings sind Verschuldensaspekte zu berücksichtigen, FG Berlin-Brandenburg, Beschluss v. 23.10.2012, 5 V 5284/12.

[5] FG Schleswig-Holstein, Urteil v. 3.2.2010, 3 V 243/09, EFG 2010 S. 686; BFH, Beschluss v. 28.8.2012, I R 10/12, DStR 2013 S. 136; ebenso wohl BFH, Beschluss v. 28.6.2011, X B 37/11, BFH/NV 2011 S. 1833; ähnlich Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146 AO Rz. 51b.

[6] FG Hamburg, Urteil v. 16.11.2011, 2 V 173/11, EFG 2012 S. 382; FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 18.1.2012, 12 K 12205/10, DStRE 2012 S. 706, bestätigt durch BFH, Beschluss v. 28.8.2012, I R 10/12, DStR 2013 S. 136; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146 AO Rz. 51b.

[7] BFH, Urteil v. 26.6.2014, IV R 17/14, BFH/NV 2014 S. 1507.

[8] BFH, Urteil v. 24.4.2014, IV R 25/11, BFH,/NV 2014 S. 1414.

3.3 Begründung der Ermessensentscheidung

Die Ermessensentscheidung des Finanzamts ist zu begründen.^[1] Dabei müssen die Gründe, die für die Ermessensentscheidung prägend waren, aus der Festsetzung ersichtlich sein. Allerdings kann die Ermessensdarstellung noch bis zum Ende eines Einspruchsverfahrens nachgeholt werden (§ 126 Abs. 2 AO). Im Klageverfahren gestattet § 102 Satz 2 FGO dem Finanzamt dann allerdings nur, bereits an- oder dargestellte Ermessenserwägungen zu vertiefen, zu verbreitern oder zu verdeutlichen, nicht aber erstmals Ermessenserwägungen anzustellen, die Gründe auszuwechseln oder vollständig nachzuholen.^[2]

[1] Rätke...