a) Einführung
In § 49 Abs. 5 InvStG ist künftig eine zu § 19 Abs. 3 InvStG analoge Regelung für Spezial-Investmentanteile enthalten.
Soweit nach § 49 Abs. 5 S. 1 InvStG ein unbeschränkt Steuerpflichtiger seine Spezial-Investmentanteile nicht im BV hält, stehen der Veräußerung von Spezial-Investmentanteilen zum gemeinen Wert ebenso die bereits in § 19 Abs. 3 S. 1 InvStG normierten wegzugsrelevanten Ereignisse gleich. Die Vorschrift findet nach § 49 Abs. 5 S. 2 InvStG nur dann Anwendung, wenn die Summe der nach § 49 Abs. 1 bis 3 und § 56 InvStG ermittelten steuerpflichtigen Gewinne insgesamt positiv ist.
b) Tatbestandsvoraussetzungen
Aus der Neuregelung in § 49 Abs. 5 S. 1 InvStG lassen sich die nachfolgenden Tatbestandsvoraussetzungen ableiten:
- unbeschränkte Steuerpflicht
- Spezial-Investmentanteile
- Spezial-Investmentanteile werden nicht in einem BV gehalten
- wegzugssteuerrelevantes Ereignis
- positive Summe der steuerpflichtigen Gewinne
Die Definition des unbeschränkt Steuerpflichtigen ist wie in § 19 Abs. 3 S. 1 InvStG ausgestaltet. Dies wird durch den entsprechenden Verweis in § 49 Abs. 5 S. 3 InvStG auf § 6 Abs. 2 AStG sichergestellt.
Die Spezial-Investmentanteile ergeben sich aus der gesetzlichen Definition in § 2 Abs. 4 S. 2 InvStG. Danach handelt es sich bei einem Spezial-Investmentanteil um einen Anteil an einem Spezial-Investmentfonds – unabhängig von der rechtlichen Ausgestaltung des Anteils oder des Spezial-Investmentfonds.
Wie auch in § 19 Abs. 3 S. 1 InvStG muss es sich um Anteile an einem Spezial-Investmentfonds handeln, die in einem steuerlichen PV gehalten werden. Insoweit kann auf die vorstehenden Ausführungen zu § 19 Abs. 3 InvStG verwiesen werden.
Auch die wegzugssteuerrelevanten Ereignisse in § 49 Abs. 5 S. 1 InvStG sind analog zu § 19 Abs. 3 S. 1 InvStG ausgestaltet, so dass auf die entsprechenden Ausführungen verwiesen werden kann. Namentlich handelt es sich bei den wegzugssteuerrelevanten Ereignissen um
- die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht des Anlegers infolge der Aufgabe des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts (§ 49 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 InvStG),
- die unentgeltliche Übertragung auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person (§ 49 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 InvStG) sowie und
- subsidiär zu den vorgenannten Tatbeständen, den Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Spezial-Investmentanteile (§ 49 Abs. 5 S. 1 Nr. 3 InvStG).
Positive Summe der steuerpflichtigen Gewinne: Wie auch in 19 Abs. 3 S. 2 InvStG findet sich in § 49 Abs. 5 S. 2 InvStG die gesetzliche Anordnung, dass nur eine positive Summe der nach § 49 Abs. 1-3 und § 56 InvStG ermittelten steuerpflichtigen Gewinne eine Berücksichtigung erfährt. Auch insoweit kann auf die vorstehenden Erläuterungen – insbesondere zur fehlenden Möglichkeit der Gewinn- und Verlustverrechnung – verwiesen werden.
Fehlen einer Mindestbeteiligungsschwelle: Auffällig ist, dass eine Mindestbeteiligungsschwelle
im Regelungsbereich des § 49 Abs. 5 InvStG nicht vorgesehen ist. Damit führt die Beteiligung an einem Spezial-Investmentanteil – unabhängig von etwaigen Beteiligungsquoten oder -höhen – bei Wegzug immer zu einer Besteuerung. Dies wird dem Gedanken des Gesetzgebers gerecht, der insoweit bei Spezial-Investmentanteilen eine Gewichtigkeit des Falles per se ohne weitere Beteiligungserfordernisse unterstellt hatte.
c) Rechtsfolgen
Soweit alle vorgenannten Voraussetzungen erfüllt sind, gelten die Spezial-Investmentanteile als zum gemeinen Wert veräußert. Eine Kapitalertragsteuer ist nach § 49 Abs. 5 S. 7 InvStG nicht zu erheben. Der Anleger hat den Spezial-Investmentfonds gem. § 49 Abs. 5 S. 8 InvStG unverzüglich über die Veräußerung zu informieren. Soweit ein vorangehender Zuzug des Anlegers erfolgt ist, so können die bei Zuzug relevanten AK eine Berücksichtigung erfahren, so im Wegzugsstaat eine entsprechende Besteuerung stattgefunden hat. Bei unentgeltlichem Erwerb ist auf die AK des Rechtsvorgängers abzustellen.
Zeitpunkt der fiktiven Veräußerung: § 49 Abs. 5 S. 3 InvSt...