Wenn die GmbH zur Bank wird: So werden vGA bei einem Ges ... / bb) Sicherheiten

Ob ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter bei günstigen Vermögensverhältnissen des Schuldners ein Darlehen ohne Sicherheiten gewährt hätte oder die Gründe im Gesellschaftsverhältnis liegen, hänge nach ständiger BFH-Rechtsprechung von folgenden Kriterien ab:

• Höhe des Darlehens im Verhältnis zu den Einkünften und dem Vermögen des Schuldners
• Laufzeit des Darlehens (eine Besicherung sei eher bei langfristigen Darlehen mit einer Laufzeit von mehr als vier Jahren geboten)
• vereinbarte Tilgung (regelmäßige Raten oder erst am Ende der Darlehenslaufzeit)
• Eigeninteresse der Kapitalgesellschaft an der Darlehensgewährung.^[61]

Keine Sicherheiten: Der Zugriff auf pfändbare Teile etwaiger Gehaltsansprüche des Gesellschafters (z.B. als GF) oder die Aufrechnung gegen dessen Abfindungsanspruch sichern den Rückzahlungsanspruch des Gläubigers aus folgenden Gründen nur unzureichend ab und sind deshalb nicht als Sicherheit zu werten:

• die Möglichkeit, notfalls in das Vermögen (Grundstücke, Gehalts- oder sonstige Forderungen, bewegliche Sachen) seines Schuldners vollstrecken zu können, steht jedem (anderen) Gläubiger offen;
• das Vermögen kann im Zeitverlauf allmählich aufgezehrt werden oder
• durch Verfügungen des Schuldners zwischenzeitlich anderweitig abgetreten oder verpfändet worden sein;
• pfändbare Gehaltsansprüche entstehen nicht mehr, wenn der Arbeitnehmer das Beschäftigungsverhältnis beendet.^[62]

Fremdübliche Sicherheiten: Die Rechtsprechung sieht als "fremdübliche Sicherheiten" nur solche Mittel an, die dem Gläubiger einen besonderen Zugriff auf bestimmte werthaltige Vermögensgegenstände seines Schuldners gewähren und ihm hierdurch einen Vorteil gegenüber anderen Gläubigern verschaffen, z.B.

• Grundpfandrechte,
• Bürgschaften,
• Sicherungsabtretungen,
• Sicherungsübereignungen,
• Eigentumsvorbehalte u.Ä.^[63]

"Fremdübliche Sicherheiten" zeichnen sich zudem häufig dadurch aus, dass der Gläubiger gegen anderweitige Verfügungen des Schuldners geschützt wird.^[64]

Beraterhinweis Ist der Gesellschafter jedoch ebenfalls eine Kapitalgesellschaft, wären die statistischen Angaben der Deutschen Bundesbank zu Zinssätzen für "Kredite an nichtfinanzielle Kapitalgesellschaften" maßgeblich. Gleiches dürfte für die Prüfung eines ggf. überhöhten Zinssatzes im umgekehrten Fall – nämlich dass der Gesellschafter der Kapitalgesellschaft ein Darlehen gewährt – gelten.

[61] FG München v. 11.12.2017 – 7 K 786/16, DStRE 2019, 279 Rz. 29 m.w.N.

[62] BFH v. 22.2.2023 – I R 27/20, DStR 2023, 1117 Rz. 41 m.w.N. = GmbH-StB 2023, 196 (Peters).

[63] BFH v. 22.2.2023 – I R 27/20, DStR 2023, 1117 Rz. 41 m.w.N. = GmbH-StB 2023, 196 (Peters).

[64] BFH v. 22.2.2023 – I R 27/20, DStR 2023, 1117 Rz. 41 m.w.N. = GmbH-StB 2023, 196 (Peters).