Werklieferung oder Werkleistung – Unterschied mit Folgen / 4.3 Lösung

Alle Beteiligten sind Unternehmer, die selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht tätig sind; dass es sich teilweise um ausländische Unternehmer handelt, ist dabei ohne Auswirkung. Alle Unternehmer handeln im Rahmen ihres Unternehmens.

E erhält die Gegenstände im Rahmen einer Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG, da Verfügungsmacht an den für E hergestellten Schaltkästen verschafft wird.

Wichtig

Werklieferung setzt Bearbeitung eines einem anderen gehörenden Gegenstands voraus

Früher wurde in einem solchen Fall aufgrund der individuellen Anfertigung des Gegenstands für den Auftraggeber von einer Werklieferung ausgegangen. Nach der Rechtsprechung des BFH^[1] setzt die Werklieferung aber eine Be- oder Verarbeitung eines nicht dem leistenden Unternehmers gehörenden Gegenstands voraus. Im vorliegenden Fall verwendet die Z-AG aber ausschließlich ihr gehörende Materialien.

Da die Schaltkästen von der Z-AG direkt zu seinem Abnehmer K transportiert werden, liegt ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG vor. Gegenstand der Lieferungen sind jeweils dieselben Wirtschaftsgüter, da E die Schaltkästen nicht noch bearbeitet oder verarbeitet. Da die Schaltkästen von der Z-AG transportiert werden, ist die Beförderungslieferung der Lieferung der Z-AG an E zuzuordnen.^[2] Diese Beförderungslieferung ist nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 6 UStG in der Schweiz ausgeführt und damit in Deutschland nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.

Praxis-Tipp

Verlagerung des Orts in Abhängigkeit von der Schuldnerschaft der EUSt

Eine Verlagerung des Orts der Lieferung nach § 3 Abs. 8 UStG kommt hier nicht in Betracht, da nicht der Lieferer (Z-AG) der Schuldner der bei der Einfuhr zu entrichtenden Einfuhrumsatzsteuer ist.

Die Lieferung des E an K ist eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG, die E als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt ausführt. Der Ort der Lieferung (= ruhende Lieferung im Rahmen des Reihengeschäfts) ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Deutschland ausgeführt, da sich dort die Gegenstände am Ende der Beförderung befinden. Die Lieferungen sind damit in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Die Lieferungen sind aber nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfrei. Die Ware wird erst von dem Erwerber K in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr gebracht. Damit erfolgt die Lieferung von E an K vor der Einfuhr im Inland.^[3]

Wichtig

Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4b UStG von Einfuhrbedingungen abhängig

Wäre der Gegenstand der Einfuhr gleich beim Gelangen des Gegenstands in das Inland zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abgefertigt worden, wäre zu diesem Zeitpunkt E noch der Verfügungsberechtigte über die Ware gewesen. Damit wäre die Einfuhr für ihn vorgenommen worden und es könnte sich keine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4b UStG ergeben.^[4]

Da es sich um einen steuerfreien Umsatz handelt, entsteht für die Leistung des E keine Umsatzsteuer. Er hat gegenüber K eine Rechnung ohne gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer auszustellen.

Würde E die Verdrahtung der Schaltkästen selbst übernehmen und diese Verdrahtung erst bei seinem Kunden K in Karlsruhe vornehmen, würde es sich nicht mehr um ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG handeln.

Die Leistung der Z-AG würde eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG darstellen, da sie E die Verfügungsmacht über die Gegenstände verschafft. Der Ort der Lieferung wäre nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 6 UStG dort, wo die Beförderung beginnt – in diesem Fall in der Schweiz. Die Lieferung der Z-AG wäre damit in Deutschland nicht steuerbar.

Praxis-Tipp

Steuerschuldnerschaft für EUSt prüfen

Zu prüfen wäre in diesem Fall, wer der Schuldner der in Deutschland zu entrichtenden Einfuhrumsatzsteuer wäre. Würde die Z-AG die Ware in Deutschland zum freien Verkehr abfertigen, würde sich der Ort ihrer Lieferung nach § 3 Abs. 8 UStG nach Deutschland verlagern – sie hätte dann gegenüber E eine im Inland steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.

E führt gegenüber K eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG aus, da er den Hauptstoff für die von ihm zu erbringende Leistung stellt, er verwendet nicht nur Nebensachen oder Zutaten; durch den Einbau (wahrscheinlich in einem Gebäude) wird auch ein Gegenstand, der einem Dritten (dem Leistungsempfänger) gehört, be- oder verarbeitet. Da der Gegenstand der Lieferung erst bei K in den Zustand versetzt wird, wie es vertraglich vereinbart worden ist, handelt es sich nicht um eine Beförderungs- oder Versendungslieferung, da nach der Bearbeitung in Karlsruhe die Schaltkästen nicht mehr befördert oder versendet werden. Der Ort der ruhenden Lieferung^[5] ist dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet – in Karlsruhe. Die Lieferung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG in Deutschland steuerbar und unterliegt auch keiner Steuerbefreiung nach § 4 UStG. Steuerschuldner für die ausgeführte Werklieferung ist E.^[6] E müsste aus allem, was der Leistungsempfänger für die ihm gegenüber ausgeführte Leistung aufwendet, die Umsatzsteuer hera...