Zahlung von Erschließungskosten durch den Erbbauberechtigten; hier Auswirkungen des BFH-Urteils vom 21. November 1989 (BStBl 1990 II S. 310)

BMF, Schreiben v. 16.12.1991, IV B 3 - S 2253 - 67/91, BStBl 1991 I S. 1011

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird zur Frage der Behandlung der vom Erbbauberechtigten gezahlten Erschließungskosten im Privatvermögen in Abweichung von der bisherigen Verwaltungsauffassung wie folgt Stellung genommen:

1 Behandlung beim Erbbauverpflichteten

1.1 Zufluß und Ermittlung der Einnahmen

Durch Erschließungskosten, die der Erbbauberechtigte übernimmt, tritt beim Grundstückseigentümer (Erbbauverpflichteter) ein Wertzuwachs ein. Der Wertzuwachs fließt dem Erbbauverpflichteten erst im Zeitpunkt des Heimfalls oder der Beendigung des Erbbaurechts zu ( BFH-Urteil vom 21.11.1989, IX R 170/85, BStBl 1990 II S. 310).Die Höhe der Einnahmen bestimmt sich nach § 8 Abs. 2 EStG.

1.2 Bestandskräftige Steuerbescheide

Eine Änderung bestandskräftiger Steuerbescheide, in denen entsprechend der bisherigen Verwaltungsauffassung der Gesamtbetrag der Erschließungskosten bereits im Jahr der Zahlung beim Erbbauverpflichteten versteuert worden ist, kommt, sofern nicht eine Änderung aus anderen Gründen möglich ist, nicht in Betracht. Gleiches gilt auch für die Fälle, in denen ein Teilbetrag der aus Billigkeitsgründen auf zehn Jahre verteilten Erschließungskosten bestandskräftig zur Einkommensteuer herangezogen worden ist.

1.3 Anrechnung bereits versteuerter Einnahmen

Soweit der Erbbauverpflichtete die vom Erbbauberechtigten gezahlten Erschließungskosten bereits ganz oder teilweise versteuert hat, unterliegt im Zeitpunkt des Zuflusses (vgl. Nr. 1.1) lediglich der nach Abzug des bereits versteuerten Betrages noch verbleibende Wertzuwachs der Besteuerung.

2 Behandlung beim Erbbauberechtigten

2.1 Rechtliche Einordnung

2.1.1 An die Gemeinde gezahlte Erschließungskosten

Erschließungskosten, die der Erbbauberechtigte an die Gemeinde zahlt, gehören zu den Anschaffungskosten des Erbbaurechts und nicht zu den sofort in voller Höhe abziehbaren Aufwendungen.

2.1.2 An einen vorherigen Erbbauberechtigten (z.B. Bauunternehmer) erstattete Erschließungskosten

Die vom Erwerber des Erbbaurechts dem Vorerbbauberechtigten erstatteten Erschließungskosten stellen ebenfalls Anschaffungskosten des Erbbaurechts dar.

Diese Zuordnung gilt unabhängig davon, ob die Übertragung des Erbbaurechts gegen Zahlung eines einheitlichen Gesamtpreises ohne gesonderten Ausweis der Erschließungskosten erfolgt oder aber die Erschließungskosten dem Erwerber des Erbbaurechts gesondert in Rechnung gestellt werden. Ein Gesamtpreis ist nach dem Verhältnis der Verkehrswerte auf das Gebäude und das Erbbaurecht (einschließlich Erschließungskosten) aufzuteilen.

2.2 Steuerliche Berücksichtigung

Der Erbbauberechtigte kann die von ihm getragenen Erschließungskosten im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung verteilt auf die Laufzeit des Erbbaurechts nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG abziehen.

Soweit sich in Anwendung der bisherigen Verwaltungspraxis die Erschließungskosten bereits steuermindernd beim Erbbauberechtigten ausgewirkt haben, scheidet eine nochmalige Berücksichtigung im Wege der Absetzung für Abnutzung aus. Der Steuerpflichtige ist nach den Grundsätzen von Treu und Glauben an die bisherige Behandlung auch in den folgenden Veranlagungszeiträumen gebunden.

Hinsichtlich der bei einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung vor Bezug entstandenen Aufwendungen im Sinne von § 10 e Abs. 6 EStG vergleiche Tz. 52 des BMF-Schreibens vom 25.10.1990 (BStBl 1990 I S. 626, 633).

Erstmalige Anwendung

Die vorstehenden Regelungen sind in allen Fällen anzuwenden, in denen ein bestandskräftiger Steuerbescheid noch nicht vorliegt. Soweit die Anwendung dieser Regelungen zu einer Verschärfung der Besteuerung führt, sind sie nicht anzuwenden, soweit der rechtswirksame Abschluß des Erbbaurechtsvertrags oder des auf Übertragung eines Erbbaurechts gerichteten Vertrags vor dem 1.1.1992 liegt.

Normenkette

§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG

Fundstellen

BStBl I, 1991, 1011