Zahnarzttätigkeit: Lieferung kieferorthopädischer Apparate als Teil der Heilbehandlung umsatzsteuerfrei

Kommentar

Die Überlassung der von einem Kieferorthopäden bei der Heilbehandlung für einen Patienten selbst angefertigten kieferorthopädischen Apparate ist regelmäßig Teil des steuerfreien Umsatzes aus der Tätigkeit als Zahnarzt ( Umsatzsteuer ; Freier Beruf ).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 23.10.1997, V R 36/96

Hinweise:

Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG sind Umsätze aus der Tätigkeit als Zahnarzt steuerfrei. Dies gilt nach § 4 Nr. 14 Satz 4 Buchst. b UStG nicht für die Lieferung oder Wiederherstellung von Zahnprothesen und kieferorthopädischen Apparaten, soweit sie der Unternehmer in seinem Unternehmen hergestellt hat.

Im Streitfall betrieb der Kläger als Kieferorthopäde mit einem Zahnarzt eine Gemeinschaftspraxis. Sie stellten in einem Labor in der Praxis für kieferorthopädische Behandlungen kieferorthopädische Apparate her. Worum es sich dabei im einzelnen handelte, war nicht festgestellt. Jedenfalls gehörten Zahnspangen dazu.

Die Kläger behandelten ihre Umsätze insgesamt als steuerfrei mit der Behauptung, sie hätten die kieferorthopädischen Apparate nicht geliefert. Vielmehr müßten die Patienten diese nach der Behandlung zurückgeben (u. a. zur Abwehr von Schadenersatzansprüchen).

Dieses (nicht nachvollziehbaren) Vortrags zur Lieferung hätte es nicht bedurft, um das begehrte Ergebnis zu erreichen (jedenfalls jetzt aus der Sicht des Besprechungsurteils).

Der BFH stellt bei der zahnärztlichen Leistung darauf ab, ob sie durch die zahnärztliche Dienstleistung durch Heilbehandlung – die steuerfrei ist – oder durch die Lieferung kieferorthopädischer Apparate geprägt ist.

Wird der Umsatz durch kieferorthopädische Behandlung von der Dienstleistung des Kieferorthopäden geprägt, so handelt es sich insgesamt um eine (einheitliche) Dienstleistung (sonstige Leistung), auch wenn kieferorthopädische Apparate mitgeliefert werden. Letzteres führt nicht zu einer (abtrennbaren) selbständigen Lieferung. Damit werden insbesondere die Leistungen befreit, in denen „die Apparate für die Behandlung unentberlich sind oder die Heilbehandlung in maßgeblichem Umfang unterstützen und nur für die Zwecke der einzelnen Behandlung von dem behandelnden Zahnarzt oder in seinem Labor angefertigt werden.”

Nicht befreit sind die zahnärztlichen Lieferungen von Zahnprothesen, die nicht Teil einer einheitlichen Dienstleistung (zur Heilbehandlung) sind. Insoweit versucht der BFH eine grundsätzliche Abgrenzung zu dem zuvor ergangenen Urteil v. 28. 11. 1996, V R 23/95, BFHE 191 S. 540, das als (steuerpflichtige) „Lieferung” von Zahnprothesen durch einen Zahnarzt die Anfertigung von Füllungen (Inlays), Dreiviertelkronen (Onlays) und Verblendschalen für die Frontflächen der Zähne (Veneers) aus Keramik beurteilte. Man wird wohl auch dieses Urteil jetzt „im Lichte” des Besprechungsurteils lesen – also auf die Einbeziehung solcher Prothetikleistungen in eine „Heilbehandlung” abstellen – müssen. Da das BFH-Urteil vom 28. 11. 1996 bisher im Bundessteuerblatt nicht veröffentlicht wurde, ist mit einem „Anwendungs-Schreiben” des BMF zu rechnen.