Zum unberechtigten Steuerausweis in einem Gebührenbescheid eines ­Zweckverbands zur Tierkörperbeseitigung

Leitsatz

Ein nicht unternehmerisch tätiger öffentlich-rechtlicher Zweckverband zur Tierkörperbeseitigung weist i.S. des § 14c Abs. 2 Sätze 1 und 2 UStG unberechtigt Umsatzsteuer gesondert aus, wenn er in seinen Gebührenbescheiden über die Tierkörperbeseitigung als Teil der Entsorgungsgebühr ein Nettoentsorgungsentgelt nebst darauf entfallendem Steuerbetrag angibt.

Normenkette

§ 14c Abs. 2 UStG

Sachverhalt

Dem Kläger und Revisionskläger, einem Zweckverband, oblag im Jahr 2007 (Streitjahr) in Thüringen die durch Landesrecht geregelte Pflicht zur Beseitigung von Tierkörpern. Zur Wahrnehmung dieser Aufgabe hatte er mit regionalen privaten Entsorgungsunternehmen (GmbHs) Entsorgungsverträge geschlossen.

In Thüringen müssen die Tierhalter seit dem 1. Januar 2002 ein Drittel der Beseitigungskosten selbst tragen.

Im Streitjahr (2007) brachte der Zweckverband (abweichend von einer verbindlichen Auskunft des FA aus dem Jahr 2001) in seinen Gebührenbescheiden gegenüber den Tierhaltern einen Vermerk an, dass in der Entsorgungsgebühr die durch die GmbHs erhobene 19 % Mehrwertsteuer i.H.v. ... EUR, berechnet auf das Nettoentsorgungsentgelt von ... EUR, enthalten sei.

Das FA ging davon aus, der Zweckverband habe damit in den als Rechnungen zu qualifizierenden Gebührenbescheiden Umsatzsteuer unberechtigt i.S.v. § 14c Abs. 2 UStG gesondert ausgewiesen; es setzte deshalb hierfür Umsatzsteuer fest. Der Einspruch blieb erfolglos.

Das Thüringer FG (Urteil vom 18.12.2014, 1 K 183/12, Haufe-Index 8145562, EFG 2015, 862) wies die Klage ab. Es führte zur Begründung aus, der Zweckverband habe bei der Tierkörperbeseitigung nicht als Unternehmer i.S.d. § 2 UStG gehandelt. Er habe aber in seinen Gebührenbescheiden "wie ein leistender Unternehmer" Umsatzsteuer i.S.d. § 14c Abs. 2 UStG unberechtigt ausgewiesen. Dies habe in einer Vielzahl von Fällen die Bescheidempfänger dazu veranlasst, den Vorsteuerabzug geltend zu machen.

Entscheidung

Der BFH wies die Revision des Landkreises aus den in den Praxis-Hinweisen genannten Gründen zurück, da die Gebührenbescheide alle notwendigen Merkmale einer Rechnung i.S.d. § 14c Abs. 2 UStG enthielten.

Es liege ein gesonderter Steuerausweis und nicht nur ein Hinweis auf die Kostenbestandteile der erhobenen Gebühren vor. Dass sich die Gefährdung des Steueraufkommens sogar realisiert hatte, ergab sich daraus, dass Tierhalter teilweise den Vorsteuerabzug geltend gemacht hatten.

Der BFH bestätigte außerdem die Auffassung des FG, dass der Zweckverband im Rahmen der Tierkörperbeseitigung nicht unternehmerisch tätig ge­worden sei (vgl. dazu BFH, Urteil vom 10.2.2016, XI R 26/13, BFH/NV 2016, 865, Rz. 32 ff., m.w.N.).

Weiter stellte der BFH klar, dass grundsätzlich nur solche Verfahrensrügen zu berücksichtigen sind, die innerhalb der Revisionsbegründungsfrist in einer den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO genügenden Weise angebracht werden (BFH, Urteil vom 14.11.2012, XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596, Rz. 67; Lange, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 120 FGO Rz. 203).

Hinweis

1. Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist (unberechtigter Steuerausweis), schuldet gemäß § 14c Abs. 2 Satz 1 UStG den ausgewiesenen Betrag.

Das Gleiche gilt, wenn jemand wie ein leistender Unternehmer abrechnet und einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt (§ 14c Abs. 2 Satz 2 UStG).

2.§ 14c Abs. 2 UStG definiert den von ihm verwendeten Rechnungsbegriff nicht.

a) Er setzt nach der Rechtsprechung des BFH nicht voraus, dass das Dokument alle in § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG aufgezählten Merkmale aufweist (vgl. BFH, Urteil vom 17.2.2011, V R 39/09, BStBl II 2011, 734, BFH/NV 2011, 1259, Rz. 17).

Für einen unberechtigten Steuerausweis i.S.d. § 14c Abs. 2 UStG genügt es, wenn das Dokument den Rechnungsaussteller, den (vermeintlichen) Leistungsempfänger, eine Leistungsbeschreibung sowie das Entgelt und die gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer enthält (BFH, Urteil vom 17.2.2011, V R 39/09, BStBl II 2011, 734, BFH/NV 2011, 1259, Rz. 25; BFH, Urteil vom 19.11.2014, V R 29/14, BFH/NV 2015, 706, Rz. 16).

b) Sind diese Angaben enthalten, kann das Dokument auch ein Gebührenbescheid sein. § 14c Abs. 2 UStG soll nämlich der Gefährdung des Steueraufkommens durch Abrechnungsdokumente entgegenwirken, die die elementaren Merkmale einer Rechnung aufweisen (oder den Schein einer solchen erwecken) und den Empfänger zum Vorsteuerabzug verleiten (vgl. BFH, Urteil vom 25.9.2013, XI R 41/12, BStBl II 2014, 135, BFH/NV 2014, 134, Rz. 12).

c) § 14c Abs. 2 Satz 2 UStG verlangt außerdem nicht, dass der Aussteller des Abrechnungsdokuments dessen (mögliche) missbräuchliche Verwendung durch den Empfänger kennt oder beabsichtigt (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 30.3.2006, V R 46/03, BFH/NV 2006, 1365, Rz. 14; BFH, Urteil vom 16.9.2015, XI R 47/13, BFH/NV 2016, 428, Rz. 45).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 21.9.2016 – X...