Einkommensteuer-Richtlinien 1993 / R 138. Mitunternehmerschaft

Allgemeines

(1) ¹Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist, wer zivilrechtlich Gesellschafter einer Personengesellschaft ist (→Absatz 2) und eine gewisse unternehmerische Initiative entfalten kann sowie unternehmerisches Risiko trägt (→BFH vom 25. 6. 1984 - BStBl II S. 751 und vom 15. 7. 1986 - BStBl II S. 896). ²In Ausnahmefällen reicht auch eine einem Gesellschafter einer Personengesellschaft wirtschaftlich vergleichbare Stellung aus, z. B. als Beteiligter an einer Erben-, Güter- oder Bruchteilsgemeinschaft, als Beteiligter einer "fehlerhaften Gesellschaft"im Sinne des Zivilrechts oder als Unterbeteiligter. ³Auch Gesellschafter einer OHG oder KG erzielen nur dann Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn sie Mitunternehmer des gewerblichen Unternehmens sind (→BFH vom 8. 2. 1979 - BStBl II S. 405). ⁴Ob ein Gesellschafter Mitunternehmer ist, beurteilt sich für alle Personengesellschaften nach gleichen Maßstäben (→BFH vom 29. 4. 1981 - BStBl II S. 663 und vom 25. 6. 1981 - BStBl II S. 779). ⁵Personenidentische Personengesellschaften können nicht zu einem Steuersubjekt zusammengefaßt werden (→BFH vom 31. 7. 1991 - BStBl 1992 II S. 375). ⁶§ 15 Abs. 1 Satz1 Nr. 2 EStG ist auch bei mehrstöckigen Personengesellschaften anzuwenden, wenn eine ununterbrochene Mitunternehmerkette besteht. ⁷Vergütungen der Untergesellschaft an einen Gesellschafter der Obergesellschaft für Tätigkeiten im Dienste der Untergesellschaft mindern daher den steuerlichen Gewinn der Untergesellschaft nicht; überläßt ein Gesellschafter der Obergesellschaft der Untergesellschaft z. B. ein Grundstück für deren betriebliche Zwecke, ist das Grundstück notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Untergesellschaft.

Sonstige Rechtsverhältnisse als Mitunternehmerschaft

(2) ¹Mitunternehmer kann auch sein, wer nicht als Gesellschafter, sondern z. B. als Arbeitnehmer oder Darlehnsgeber bezeichnet ist, wenn die Vertragsbeziehung als Gesellschaftsverhältnis anzusehen ist. ²Welchen Namen die Beteiligten ihren Rechtsbeziehungen gegeben haben, ist dabei unerheblich, denn vertragliche Beziehungen werden den schuldrechtlichen Vertragstypen entsprechend den vereinbarten Leistungen zugeordnet (→BFH vom 27. 2. 1980 - BStBl 1981 II S. 210, vom 11. 12. 1980 - BStBl 1981 II S. 310, vom 11. 9. 1986 - BStBl 1987 II S. 111 und vom 6. 12. 1988 - BStBl 1989 II S. 705). ³Bei der wirtschaftlichen Zielsetzung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist davon auszugehen, daß eine Mitunternehmerschaft vorliegt, wenn mehrere Personen durch gemeinsame Ausübung der Unternehmerinitiative und gemeinsame Übernahme des Unternehmerrisikos auf einen bestimmten Zweck hin tatsächlich zusammenarbeiten (→BFH vom 27. 2. 1980 - BStBl 1981 II S. 210 und BMF vom 8. 5. 1978 - BStBl I S. 203 - Nr. 2). ⁴Tatsächliche Einflußmöglichkeiten allein genügen insoweit allerdings nicht (→BFH vom 2. 9. 1985 - BStBl 1986 II S. 10 und vom 28. 1. 1986 - BStBl II S. 599).

Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko

(3) ¹Mitunternehmer ist grundsätzlich nur, wer sowohl Mitunternehmerinitiative entfalten kann als auch Mitunternehmerrisiko trägt. ²Beide Merkmale können jedoch im Einzelfall mehr oder weniger ausgeprägt sein. ³Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen, wie sie Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen als Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten obliegen. ⁴Ausreichend ist schon die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschafterrechten, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind, die einem Kommanditisten nach dem HGB zustehen oder die den gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechten nach § 716 Abs. 1 BGB entsprechen (→BFH vom 25. 6. 1984 - BStBl II S. 751, S. 769). ⁵Ein Kommanditist ist beispielsweise dann mangels Mitunternehmerinitiative kein Mitunternehmer, wenn sowohl sein Stimmrecht als auch sein Widerspruchsrecht durch Gesellschaftsvertrag faktisch ausgeschlossen sind (→BFH vom 11. 10. 1988 - BStBl 1989 II S. 762). ⁶Mitunternehmerrisiko trägt im Regelfall, wer am Gewinn und Verlust des Unternehmens und an den stillen Reserven einschließlich eines etwaigen Geschäftswerts beteiligt ist. ⁷Je nach den Umständen des Einzelfalls können jedoch auch andere Gesichtspunkte, z. B. eine besonders ausgeprägte unternehmerische Initiative, verbunden mit einem bedeutsamen Beitrag zur Kapitalausstattung des Unternehmens, in den Vordergrund treten (→BFH vom 27. 2. 1980 - BStBl 1981 II S. 210). ⁸Eine Vereinbarung über die Beteiligung an den stillen Reserven ist nicht ausschlaggebend, wenn die stillen Reserven für den Gesellschafter keine wesentliche wirtschaftliche Bedeutung haben. ⁹Eine Beteiligung am unternehmerischen Risiko liegt bei beschränkt haftenden Gesellschaftern von Personenhandelsgesellschaften, insbesondere bei Kommanditisten, und bei atypischen stillen Gesellschaftern nicht vor, wenn wegen der rechtlichen oder tatsächlichen Befristung ihrer gesellschaftlichen Beteiligung eine Teilhabe an d...