Körperschaftsteuer-Richtlinien 1995 / 78. Verrechnung von offenen Gewinnausschüttungen, Bedeutung der Verwendungsfiktion

(1) ¹Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Beschluß für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, sind nach § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG auch dann mit dem verwendbaren Eigenkapital zum Schluß des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluß abgelaufenen Wirtschaftsjahrs zu verrechnen, wenn der Beschluß ein früheres als das vorangegangene Wirtschaftsjahr betrifft. ²Sie verringern das verwendbare Eigenkapital aber erst im Zeitpunkt des Mittelabflusses (vgl. Abschnitt 77 Abs. 6).

(2) ¹Fließt die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluß beruhende Gewinnausschüttung erst in einem späteren Wirtschaftsjahr als dem des Gewinnverteilungsbeschlusses ab, verringert sich das verwendbare Eigenkapital erst zum Schluß des Wirtschaftsjahrs, in dem die Ausschüttung abfließt. ²Für diese Ausschüttung gilt aber nach § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG das verwendbare Eigenkapital in seiner Zusammensetzung zum Schluß des dem Gewinnverteilungsbeschluß vorangegangenen Wirtschaftsjahrs als verwendet. ³Die Bestandteile des verwendbaren Eigenkapitals, die zur Finanzierung der genannten Gewinnausschüttung benötigt werden, stehen bis zum Abfließen der Gewinnausschüttung für zwischenzeitliche andere Eigenkapitalverringerungen, z. B. auf Grund weiterer Ausschüttungen oder sonstiger nichtabziehbarer Ausgaben, nicht zur Verfügung.

Beispiel:

Die Gesellschafterversammlung einer GmbH beschließt im Jahr 02 eine ordnungsgemäße Gewinnausschüttung in Höhe von 70 000 DM für das Jahr 01, die in Jahr 03 an die Gesellschafter ausgezahlt wird.

			EK 45	EK 30
		DM	DM	DM
Bestände zum 01.01.01			10 000	6 000
Einkommen 01		100 000
Körperschaftsteuer 45 v. H		- 45 000	+ 55 000
Sonstige nichtabziehbare Ausgaben			- 8 000
Bestände zum 31.12.01			57 000[1]	6 000
Einkommen 02		10 000
Körperschaftsteuer 45 v. H.		- 4 500	+ 5 500
Sonstige nichtabziehbare Ausgaben		10 000
Davon Abzug vom Teilbetrag EK 45 (höchstens 57 000 DM – 55 000 DM + 5 500 DM)		- 7 500	- 7 500
Der Restbetrag ist vom Teilbetrag EK 30 abzuziehen		2 500		- 2 500
Bestände zum 31.12.02			55 000	3 500
Verringerung des verwendbaren Eigenkapitals durch die in 02 für 01 beschlossene, aber erst in 03 abgeflossene Gewinnausschüttung:
Gewinnausschüttung		70 000
Dafür Verwendung des Teilbetrags EK 45 zum 31.12.01 in Höhe von 55/70 = 11/14 der Ausschüttung		- 55 000	- 55 000
Dafür Verwendung der Körperschaftsteuer-Minderung (15/55 = 3/11 von 55 000 DM)		- 15 000
		0
Einkommen 03	50 000
– Körperschaftsteuer 45 v. H.	- 22 500
Zugang zum EK 45	27 500		+ 27 500
Bestände zum 31.12.03			27 500	3 500

(3) ¹Gewinnausschüttungen auf Grund eines den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschlusses für abgelaufene Wirtschaftsjahre, die im laufenden Wirtschaftsjahr beschlossen werden, sowie andere Ausschüttungen und sonstige Leistungen im zuletzt abgelaufenen Wirtschaftsjahr sind in einer Summe mit dem verwendbaren Eigenkapital zum Schluß des zuletzt abgelaufenen Wirtschaftsjahrs zu verrechnen. ²Die sich daraus ergebende Änderung der Körperschaftsteuer ist entsprechend dem Verhältnis der Ausschüttungen auf die nach § 27 Abs. 3 KStG in Betracht kommenden Veranlagungszeiträume aufzuteilen. ³Vgl. BFH-Urteil vom 14.3.1990 (BStBl II S. 651).

Beispiel:

Eine Kapitalgesellschaft mit einem dem Kalenderjahr entsprechenden Wirtschaftsjahr nimmt im Jahr 03 sowohl eine Gewinnausschüttung für das Jahr 01 als auch eine Gewinnausschüttung für das Jahr 02 vor. Beide Ausschüttungen beruhen auf Gewinnverteilungsbeschlüssen, die den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechen. Außerdem hat die Kapitalgesellschaft im Jahr 02 eine verdeckte Gewinnausschüttung vorgenommen. Alle drei Ausschüttungen sind in einer Summe mit dem verwendbaren Eigenkapital zum 31.12.02 zu verrechnen.

Wegen der Aufteilung der Körperschaftsteuer-Änderung auf die verschiedenen Ausschüttungen vgl. das Beispiel in Abschnitt 80 Abs. 2 Nr. 3.

(4) ¹Gelten nach § 28 Abs. 3 KStG unterschiedlich mit Körperschaftsteuer belastete oder nichtbelastete Eigenkapitalteile als für eine Ausschüttung verwendet, ist die nach § 27 KStG eintretende Änderung der Körperschaftsteuer für jeden dieser Eigenkapitalteile getrennt zu berechnen. ²Daher kann eine Gewinnausschüttung zugleich eine Minderung der Körperschaftsteuer und eine Erhöhung der Körperschaftsteuer bewirken.

Beispiel:

1. Sachverhalt

   Für den Veranlagungszeitraum 02 beträgt das zu versteuernde Einkommen einer Kapitalgesellschaft 350 000 DM. Es unterliegt dem Steuersatz von 45 v. H. Die nichtabziehbaren Ausgaben belaufen sich ohne die Körperschaftsteuer auf 22 500 DM. Für das Wirtschaftsjahr 02 nimmt die Kapitalgesellschaft im folgenden Jahr unter Mitverwendung des Gewinnvortrages eine Gewinnausschüttung von 385 000 DM vor. Das verwendbare Eigenkapital zum 31.12.01 setzt sich aus einem ungemildert mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbetrag (EK 45) in Höhe von 50 00...