Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / 1. Grundsatz: Kostenlast der Behörde (§ 138 Abs. 2 Satz 1 FGO)

Tz. 24

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 138 Abs. 2 FGO schreibt für die dort genannten Fälle den Inhalt der Kostenentscheidung vor. Die Kosten des Verfahrens sind grds. zwingend gemäß § 138 Abs. 2 Satz 1 FGO der beklagten Behörde aufzuerlegen, wenn durch die Aufhebung oder Änderung des Verwaltungsakts dem Antrag des Klägers stattgegeben, d. h. dem mit der Klage erhobenen Einwand der Rechtswidrigkeit abgeholfen wird. Auf ein etwaiges "Verschulden" der Behörde kommt es nicht an (FG Ha v. 27.11.2013, 3 K 83/13, juris; Brandis in Tipke/Kruse, § 138 FGO Rz. 82); bei einem "Verschulden" des Klägers s. Rz. 26. Unerheblich ist daher z. B., dass die Abhilfe auf einer Rspr.-Änderung (BFH v. 30.01.1989, IV R 112/88, BFH/NV 1990, 255) oder auf einer Gesetzesänderung beruht (BFH v. 17.10.2013, III R 29/13, juris; vgl. auch BFH v. 22.07.2013, I B 158/12, BFH/NV 2013, 1807) oder die beklagte Behörde an ihrer bisherigen Rechtsauffassung nicht mehr festhält (z. B. BFH v. 15.02.2017, XI R 21/15, BFH/NV 2017, 769), u. U. wegen generell geänderter Verwaltungsauffassung. Ergeht ein Abhilfebescheid trotz unzulässiger Klage, kann zwar keine einseitige Hauptsachenerledigung eintreten (s. Rz. 13). Folgt man aber der h. M. und geht bei übereinstimmender Erledigungserklärung von einer Hauptsachenerledigung aus (s. Rz. 9), so ist jedenfalls die Kostenentscheidung nicht nach § 138 Abs. 2 FGO zu treffen, sondern nach § 138 Abs. 1 FGO. Das gilt auch, soweit die Behörde den Verwaltungsakt aus Gründen ändert, die mit der Klage nicht geltend gemacht worden sind oder geltend gemacht werden konnten, z. B. weil ein Folgebescheid wegen Änderung des Grundlagenbescheids oder ein Verwaltungsakt wegen nachträglichen Wegfalls eines Merkmals (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO) geändert wird (BFH v. 03.02.1970, VII K 13/68, BStBl II 1970, 328; BFH v. 21.06.2007, II B 169/05, BFH/NV 2007, 1707). Das gleiche gilt, wenn die Änderung oder Rücknahme des Bescheids darauf beruht, dass die hierfür notwendigen Voraussetzungen erst während der Dauer des Verfahrens vor dem FG eingetreten oder geschaffen worden sind (BFH v. 07.07.1972, III B 49/71, BStBl II 1972, 955; BFH v. 23.06.1976, VIII B 61/75, BStBl II 1976, 572; auch FG Sa v. 02.10.1985, II 96/79, EFG 1986, 350; FG Sa v. 19.12.1989, 2 K 199/81, EFG 1990, 326: Leistung des Steuerschuldners nach Anfechtung des Haftungsbescheids). Ist jedoch ein Rechtsstreit nach Aufhebung des angefochtenen Steuerbescheids wegen rückwirkender Erweiterung einer Befreiungsvorschrift in der Hauptsache erledigt, hat die beklagte Behörde die Kosten des Verfahrens zu tragen (BFH v. 24.09.1970, II R 101/69, BStBl II 1971, 3). Dies gilt nach der Rspr. des BFH auch, wenn die Hauptsachenerledigung auf ein nachträglich eingetretenes außerprozessuales Ereignis in Form einer Bescheinigung der Denkmalschutzbehörde (vgl. § 7i EStG) zurückzuführen; dann ist die Kostenentscheidung nicht nach § 138 Abs. 2 FGO, sondern nach § 138 Abs. 1 FGO zu treffen (BFH v. 29.08.2012, X R 5/12, BFH/NV 2013, 53).

Tz. 25

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Wird bei einer Untätigkeitsklage dem Klagebegehren vor Fristsetzung gemäß § 46 Abs. 1 FGO durch Einspruchsentscheidung stattgegeben, so ist über die Kosten der erledigten Klage nach § 138 Abs. 1 FGO zu entscheiden (BFH v. 28.12.2005, V B 25/05, BFH/NV 2006, 791). Erledigt sich das Klageverfahren in der Hauptsache dadurch, dass das FA die Einspruchsentscheidung aufhebt und eine neue Einspruchsentscheidung ankündigt, so ist über die Kosten in entsprechender Anwendung des § 138 Abs. 2 Satz 2 FGO zu Lasten des FA zu entscheiden (BFH v. 22.11.1968, IV B 43/68, BStBl II 1969, 113; a. A. FG Ha v. 14.03.2007, 1 K 218/02, StE 2007, 361: Anwendung des § 138 Abs. 1 FGO).