I. Beginn des Zinslaufs
1. Regelmäßiger Beginn des Zinslaufs
Tz. 5
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Der Zinslauf bezeichnet den Zeitraum zwischen dem Beginn der Verzinsung und deren Ende. Nach § 233a Abs. 2 Satz 1 AO beginnt der Zinslauf grundsätzlich mit dem Ablauf der Karenzfrist von 15 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist. Auf die unterschiedlichen Zeitpunkte der Entstehung der Steuern (z. B. Einkommensteuer: im Regelfall Ablauf des Kalenderjahrs, § 36 Abs. 1 AO i. V. m. § 25 Abs. 1 EStG; Umsatzsteuer: Ablauf des Voranmeldungszeitraums, § 13 Abs. 1 i. V. m. § 18 UStG) wird nicht abgehoben. Dementsprechend beginnt z. B. der Zinslauf bei der Einkommensteuer am 01.04. des übernächsten Jahres nach der Entstehung des Steueranspruchs. Die Karenzfrist steht in engem Zusammenhang mit der Frist, innerhalb welcher die Masse der Steuerfestsetzungen erfolgt sein sollte. Sie soll gewährleisten, dass es im Regelfall nicht zu einer Entstehung der Zinspflicht kommt. Ist die Karenzfrist abgelaufen, entsteht die Zinspflicht kraft Gesetzes; der Finanzverwaltung steht kein Ermessen zu. Weder eine besondere Schwierigkeit des Steuerfalles noch eine zögerliche Bearbeitung hindern den Beginn des Zinslaufs. Dies kann zu sachwidrigen Differenzierungen führen (Loose in Tipke/Kruse, § 233a AO Rz. 15).
Tz. 6
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
§ 233a Abs. 2 Satz 2 AO sieht eine besondere Karenzfrist von 23 Monaten vor, die aber nur für die Einkommen- und Körperschaftsteuer gilt. Voraussetzung ist, dass die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft die anderen Einkünfte überwiegen. Dabei ist auf die Verhältnisse abzustellen, wie sie sich aufgrund der erstmaligen Steuerfestsetzung darstellen. Spätere Änderung der Steuerfestsetzungen haben also keinen Einfluss auf den Zinslauf. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft überwiegen die anderen Einkünfte nur dann, wenn sie höher sind als die Summe der Einkünfte aus allen anderen Einkunftsarten; entscheidend ist nämlich, ob der Schwerpunkt der Tätigkeit im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt, denn die Regelung hebt auf § 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG ab und trägt den Besonderheiten eines abweichenden Wirtschaftsjahrs Rechnung, in dem der Zinslauf erst ab 01.12. beginnt. Deshalb ist es folgerichtig, auch die land- und forstwirtschaftlichen Betriebe in die besondere Karenzfrist einzubeziehen, die nur kraft ihrer Rechtsform Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen (§ 8 Abs. 2 KStG), gleichwohl aber den Gewinn mit einem abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln.
Tz. 7
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Bei negativen Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft sind die Voraussetzungen des § 233a Abs. 2 Satz 2 AO auch erfüllt, wenn die negativen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft höher sind, als die Summe der positiven bzw. positiven und negativen Einkünfte aus den anderen Einkunftsarten. Denn die Vorschrift differenziert nicht zwischen positiven und negativen Einkünften, sondern allein nach dem Schwerpunkt der Tätigkeit; dieser kann auch bei verlustbringender Tätigkeit im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegen. Der BFH stellt insgesamt auf einen Saldo der positiven und negativen Einkünfte ab (BFH v. 13.07.2006, IV R 5/05, BStBl II 2006, 881; BFH v. 26.04.2012, IV R 23/09, BFH/NV 2012, 1413). Die Karenzzeit von 23 Monaten gilt auch, wenn im Falle der Zusammenrechnung der zusammenveranlagten Ehegatten/Lebenspartnern die o. a. Voraussetzungen hinsichtlich der zusammengerechneten Einkünfte vorliegen, da in den Fällen der Zusammenveranlagung der Beginn des Zinslaufes nur beiden Ehegatten gleich sein kann (gl. A. Loose in Tipke/Kruse, § 233a AO Rz. 20).
2. Beginn des Zinslaufs bei rückwirkenden Ereignissen und Verlustrückträgen
Tz. 8
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
§ 233a Abs. 2a AO sieht abweichend von den Regelungen in § 233a Abs. 2 AO vor, dass der Zinslauf in den Fällen, in denen die Steuerfestsetzung auf der Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses i. S. des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO oder auf einem Verlustrücktrag nach § 10d EStG beruht, 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist oder der Verlust entstanden ist (BFH v. 06.03.2001, XI R 50/00, BStBl II 2002, 453; BFH v. 20.09.2006, I R 17/04, BFH/NV 2007, 1065 m. w. N.). Die Regelung gilt gleichermaßen für geänderte Steuerfestsetzung wie für erstmalige Steuerfestsetzungen, weil nicht darauf abzustellen ist, ob die verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO vorgelegen haben, sondern ob in materiellrechtlicher Hinsicht ein rückwirkendes Ereignis eingetreten ist (BFH v. 18.05.1999, I R 60/98, BStBl II 1999, 634). Mit dem besonderen Zinslauf soll dem Umstand Rechnung getragen werden, dass bei der Zinsberechnung diejenigen Umstände außer Betracht bleiben, die im Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruches steuerlich noch nicht berücksichtigt werden konnten und insofern weder beim FA noch bei dem Stpfl. ungerechtfertigte Liquiditätsvorteile entstehen konnten. Zur Berechnung s. Rz. 24.
Tz. 9
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Ein erstmaliger Beschluss über eine offene...