I. Zinsen
Tz. 33
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Soweit die Verzinsung nach § 233a AO Zeiträume erfasst, für die Hinterziehungszinsen (§ 235 AO) oder Prozesszinsen (§ 236 AO) festzusetzen sind, sind dabei die Zinsen aus § 233a AO anzurechnen (§ 235 Abs. 4 AO, § 236 Abs. 4 AO; vgl. auch BFH v. 30.08.2010, VIII B 66/10, BFH/NV 2011, 1825). Mit Stundungszinsen (§ 234 AO) und Aussetzungszinsen (§ 237 AO) überschneiden sich Nachforderungszinsen in der Regel nicht, weil der Zinslauf der Vollverzinsung mit der Bekanntgabe des Steuerbescheids endet und Stundung- und Aussetzungszinsen erst für die Zeit nach erstmaliger Fälligkeit des festgesetzten Betrages entstehen können. Demnach kommt es zu Überschneidungen nur, wenn ein gestundeter oder ausgesetzter Nachzahlungsbetrag geändert wird. Für diese Fälle ordnen § 234 Abs. 3 und § 237 Abs. 4 AO) die Anrechnung der Nachzahlungszinsen an.
II. Säumniszuschläge
Tz. 34
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Auch im Verhältnis von Vollverzinsungszinsen und Säumniszuschlägen (§ 240 AO) scheidet eine Überschneidung in der Regel aus, denn der Zinslauf endet mit der Bekanntgabe der Steuerfestsetzung, während Säumniszuschläge erst nach Fälligkeit der Steuer einsetzen. Bei einer nachfolgenden Änderung der Steuerfestsetzung zugunsten des Stpfl. (Herabsetzung) beginnt der Zinslauf (frühestens) mit dem Tag der Zahlung (§ 233a Abs. 5 Satz 4 AO i. V. m. § 233a Abs. 3 Satz 3 AO). Auf einmal verwirkte Säumniszuschläge hat diese Änderung keine Wirkung (§ 240 Abs. 1 Satz 4 AO). Indes kann es zu einer Überschneidung von Vollverzinsung und Säumniszuschlägen kommen, wenn einer Änderung zugunsten des Steuerpflichtigen eine weitere Änderung zu seinen Lasten folgt, weil der Zeitraum, für den Nachforderungszinsen festzusetzen sind, mit dem Zeitraum, für den infolge verspäteter Zahlung Säumniszuschläge zur ursprünglich (im Erstbescheid) festgesetzten Steuer verwirkt wurden, deckungsgleich sein kann. U. E. besteht insoweit weder ein Doppelbelastungsverbot (a. A. Felix, DStR 1989, 592), noch ist die Doppelbelastung mit Nachforderungszinsen und Säumniszuschlägen schlechthin stets unbillig (gl. A. Kruse, FR 1988, 9; Loose in Tipke/Kruse, § 233a AO Rz. 84). Im Regelfall wird die zweite (verbösernde) Änderung nämlich auf ein Verhalten des Steuerpflichtigen zurückzuführen sein. Beruht die zweite Änderung jedoch auf Umständen, auf die der Steuerpflichtige keinen Einfluss nehmen kann (z. B. Anpassung an einen Grundlagenbescheid nach vorheriger Schätzung gem. § 162 Abs. 2 AO, die nicht aufgrund Verletzung der Mitwirkungspflicht zu niedrig ausgefallen ist), so kann eine Billigkeitsmaßnahme in der Weise in Betracht kommen, dass für den deckungsgleichen Zeitraum im Ergebnis keine höheren Nebenleistungen (§ 3 Abs. 3 AO) gefordert werden als 1 %.
III. Verspätungszuschläge
Tz. 35
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Nach § 152 Abs. 2 Satz 2 AO sind bei der Bemessung des Verspätungszuschlags u. a. auch die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile zu berücksichtigen. Da die Vollverzinsung den Zinsvorteil des Steuerpflichtigen während des Zinslaufs der Vollverzinsungszinsen abschöpfen soll, kann eine durch die Vollverzinsung erfolgte Berücksichtigung von Zinsvorteilen bei der Bemessung des Verspätungszuschlags zu beachten sein (BFH v. 10.10.2001, XI R 41/00, BStBl II 2002, 124; Loose in Tipke/Kruse, § 233a AO Rz. 83). Dies bedeutet, dass während des Zinslaufes der Vollverzinsung bei der Bemessung der Verspätungszuschläge nur die Zinsvorteile zu berücksichtigen sind, die nicht durch die Vollverzinsungszinsen abgeschöpft sind. Ein Nebeneinander von Säumniszuschlägen und Zinsen ist aber wegen der unterschiedlichen Zielsetzung der Vorschriften nicht ausgeschlossen (BFH v. 14.06.2000, X R 56/98, BStBl II 2001, 60; BFH v. 30.11.2001, IV B 30/01, BFH/NV 2002, 475) und verfassungsrechtlich unbedenklich (BFH v. 10.02.2005, IV B 50 + 52/03, BFH/NV 2005, 1215). Bei wiederholter verspäteter Abgabe der Steuererklärungen kann aber auch die Nichtberücksichtigung der Nachzahlungszinsen ermessensgerecht sein (BFH v. 14.06.2000, X R 56/98, BStBl II 2001, 60). Während der Karenzzeit können Zinsvorteile in voller Höhe in die Berechnung des Verspätungszuschlags einbezogen werden, da keine Doppelbelastung des Stpfl. erfolgt.