Tz. 11
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Der Steuerschuldner als Inhaltsadressat (s. AEAO zu § 122, Nr. 1.1.1 und 1.3) muss eindeutig und unverwechselbar im Steuerbescheid benannt sein. Wer Steuerschuldner ist, bestimmt sich nach den Einzelsteuergesetzen. Er muss nicht im Anschriftenfeld des Bescheids enthalten und auch nicht zwingend aus dem Bescheid selbst oder dem Bescheid beigefügten Unterlagen für einen Dritten erkennbar sein. Er ist genügend bestimmt, wenn Zweifel – z. B. bei Mehrdeutigkeit – durch Auslegung anhand der den Betroffenen bekannten Umstände wie z. B. beigefügte Unterlagen und zeitlich vorhergehende Bescheide behoben werden können (BFH v. 17.11.2005, III R 8/03, BStBl II 2006, 287 m. w. N.). Allerdings sind Formalismus und Wortklauberei nicht angebracht (BFH v. 07.07.2004, II R 77/01, BFH/NV 2005, 73; Seer in Tipke/Kruse, § 157 AO Rz. 12). Dies gilt auch bei einer Mehrheit von Steuerschuldnern z. B. bei zusammengefassten Steuerbescheiden (s. § 155 AO Rz. 25) oder bei gesonderten und einheitlichen Feststellungen, bei denen sämtliche Steuerschuldner – bei Personengesellschaften sämtliche Gesellschafter – angegeben werden müssen. Dabei muss der Steuerschuldner nicht ausdrücklich als solcher bezeichnet werden, es reicht, wenn sich aus dem Inhalt des Steuerbescheids zweifelsfrei ergibt, wer die Steuer schulden soll (BFH v. 28.01.1998, II R 40/95, BFH/NV 1998, 855). Lässt ein Bescheid den Schuldner nicht erkennen oder bezeichnet er ihn so ungenau, dass Verwechslungen nicht ausgeschlossen sind, kann er wegen inhaltlicher Unbestimmtheit nicht befolgt werden und ist unwirksam (h. M.; u. a. BFH v. 17.11.2005, III R 8/03, BStBl II 2006, 287 m. w. N.; s. § 125 AO Rz. 5). Eine Heilung im Rechtsbehelfsverfahren ist nicht möglich, vielmehr bedarf es eines neuen Steuerbescheids. Kein Fall der unbestimmten Angabe des Steuerschuldners und damit der Nichtigkeit des Steuerbescheids ist die Angabe des falschen Steuerschuldners (s. Rz. 22 m. w. N.).
Tz. 11a
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Bei natürlichen Personen als Steuerschuldner sind deren Namen anzugeben, wobei falsche Schreibweise nicht schadet, wenn dadurch keine Zweifel an der Identität des Betroffenen und keine Verwechslungsgefahr aufkommen. Sind Personengesellschaften (AEAO zu § 122, Nr. 2.4) selbst steuerpflichtig wie z. B. bei den Betriebsteuern, sind sie unter ihrer Firma oder soweit sie keine haben mit dem Namen zu bezeichnen, unter dem sie im Rechtsverkehr auftreten. Haben sie einen solchen nicht, sind alle Gesellschafter anzugeben (dazu ausführlich AEAO zu § 122, Nr. 2.4.1 bis 2.4.1.3). Eine GbR kann je nach dem Inhalt des an sie gerichteten Steuerbescheids auch dann als Steuerschuldnerin hinreichend bestimmt bezeichnet sein, wenn nicht alle Gesellschafter angegeben sind (BFH v. 23.03.1998, II R 7/95, BFH/NV 1998, 1329). Auch die gleichzeitige Auswechslung aller Gesellschafter z. B. durch Abtretung der Gesellschaftsanteile ändert an der Identität der Gesellschaft nichts (BFH v. 12.12.1996, II R 61/93, BStBl II 1997, 299). Da die atypisch stille Gesellschaft nicht selbst Steuerschuldner ist, sind Steuerbescheide und Steuermessbescheide an den Inhaber des Handelsgeschäfts zu richten; Entsprechendes gilt bei einer verdeckten Mitunternehmerschaft (BFH v. 31.08.1999, VIII R 22/98, BFH/NV 2000, 420; AEAO zu § 122, Nr. 2.4.1 Abs. 2). Ist nicht die Personengesellschaft, sondern sind ihre Gesellschafter steuerpflichtig wie in Fällen der gesonderten und einheitlichen Feststellungen, sind alle Gesellschafter als Steuerschuldner im für die Verteilung der Besteuerungsgrundlagen vorgesehenen Teil des Feststellungsbescheids aufzuführen (dazu AEAO zu § 122, Nr. 2.5.1).
Tz. 11b
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Nach dem Tod des Steuerschuldners können Steuerbescheide nicht mehr an ihn, sondern nur noch an seinen Rechtsnachfolger – bei mehreren an sämtliche – unter Bezeichnung der Rechtsnachfolge gerichtet werden (AEAO zu § 122, Nr. 2.12.2 ff.). Dasselbe gilt, wenn juristische Person durch Gesamtrechtsnachfolge (z. B. Umwandlung, Verschmelzung, Spaltung) weggefallen sind (AEAO zu § 122, Nr. 2.15 und 2.16).
Tz. 11c
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Besteht ein Vertreter- oder Bevollmächtigtenverhältnis, muss aus dem Steuerbescheid eindeutig hervorgehen, wer Steuerschuldner und wer Vertreter ist. Besteht Testamentsvollstreckung, muss eindeutig erkennbar sein, ob sich der Steuerbescheid an die Erben oder an den Testamentsvollstrecker richtet (dazu AEAO zu § 122, Nr. 2.13; Seer in Tipke/Kruse, § 157 AO Rz. 15).