Schrifttum
Schmitz, Aufzeichnungspflichten des Freiberuflers bezüglich der Betriebseinnahmen bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG, StBp 1988, 43;
Zapf, Grundsätze ordnungsmäßiger DV-gestützter Buchführungssysteme, DStR 1996, 1259;
Hennrichs, Der steuerrechtliche sog. Maßgeblichkeitsgrundsatz gem. § 5 EStG – Stand und Perspektiven –, StuW 1999, 138;
Mösbauer, Die Anforderungen an die Beschaffenheit einer steuerlichen Buchführung nach § 145 Abs. 1 AO, DB 1999, 1876;
Schoor, Frist für die Aufstellung des Jahresabschlusses nach Handels- und Steuerrecht, StBp 1999, 216;
Strieder, Rationalisierung der permanenten Inventur, DB 1999, 1836;
Droscha/Reimer, Verlagerung der Buchführung in andere EG-Mitgliedstaaten? – § 146 Abs. 2 Satz 1 AO unter dem Einfluss des Gemeinschaftsrechts –, DB 2003, 1689;
Lange/Rengier, Die Verlagerung der elektronischen Buchführung in das Ausland – zur Auslegung von § 146 Abs. 2a und 2b AO, DB 2009, 1256;
Luft, Das Verzögerungsgeld als Druckmittel eigener Art in der praktischen Anwendung, SteuK 2010, 364;
Neumann, Das Verzögerungsgeld als Pendant zum Verspätungszuschlag in der Außenprüfung, DStR 2013, 1213;
Hannig, Verlagerung der elektronischen Buchführung ins Ausland, NWB 2013, 3604;
Goldshteyn/Thelen, Ordnungsmäßigkeit einer Buchführung und Haftungsrisiken bei Verstößen gegen die GoBD, DB 2015, 1126;
Roderburg/Richter, Verlagerung der elektronischen Buchführung ins Ausland, IStR 2016, 456;
Nöcker, Anmerkungen zur Ordnungsmäßigkeit der Kassenbuchführung, NWB 2017, 492;
Hülshoff/Wied, Einzelaufzeichnungspflichten bei Bargeschäften, NWB 2017, 2094.
A. Bedeutung der Vorschrift
Tz. 1
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
§ 146 AO konkretisiert § 145 AO. Die im Steuerrecht an die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung und der sonstigen Aufzeichnungen gestellten Anforderungen (§§ 145, 146 AO) werden durch die in § 147 AO enthaltenen Vorgaben für die Aufbewahrung von Unterlagen ergänzt. Die in § 146 AO niedergelegten Ordnungsvorschriften stehen mit den in § 239 HGB normierten handelsrechtlichen Erfordernissen in Einklang, sodass sich die in handels- und steuerrechtlicher Sicht geltenden Vorschriften über die formelle Ordnungsmäßigkeit der Buchführung decken.
B. Allgemeine Anforderungen
Tz. 2
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Nach § 146 Abs. 1 AO sind die Buchungen und Aufzeichnungen einzeln, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorzunehmen. Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen täglich festgehalten werden.
I. Einzelne, vollständige, richtige, zeitgerechte und geordnete Buchungen und Aufzeichnungen
Tz. 3
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Nach den GoB und der Rechtsprechung gilt der Grundsatz der Einzelaufzeichnungspflicht (BFH v. 09.03.1994, X B 68/93, BFH/NV 1994, 760). Dieses hat der Gesetzgeber nunmehr in § 146 Abs. 1 Satz 1 AO ausdrücklich klargestellt.
Tz. 3a
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Bei Verkäufen von Waren über den Ladentisch (schon bisher nicht bei Taxiunternehmen, vgl. BFH v. 26.02.2004, XI R 25/02, BStBl II 2004, 599) an eine Vielzahl nicht bekannter Personen brauchen die Bareinnahmen in der Regel nicht einzeln aufgezeichnet zu werden (BFH v. 12.05.1966, IV 472/60, BStBl III 1966, 371). Diese Erleichterung gilt jedoch nicht, wenn ein elektronisches Aufzeichnungssystem nach § 146a genutzt wird. S. dort auch zur Belegpflicht. Ungeachtet der bestehenden Einzelaufzeichnungspflicht sind nach § 147 Abs. 1 Nr. 4 AO auch die Tagesendsummenbons einer elektronischen Registrierkasse aufzubewahren (BFH v. 16.12.2014, X R 42/13, BStBl II 2015, 519).
Tz. 3b
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Vollständig sind solche Aufzeichnungen, die lückenlos alle Geschäftsvorfälle ausweisen (s. FG BW v. 25.07.1996, 6 K 174/93, EFG 1997, 45). Das Weglassen von buchungspflichtigen Geschäftsvorfällen stellt einen schwerwiegenden sachlichen Buchführungsmangel dar; Trinkgelder der Angestellten müssen – für die Besteuerung des Gaststättenbetreibers – nicht erfasst werden (FG Köln v. 27.01.2009, 6 K 3954/07, EFG 2009, 1092).
Tz. 4
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Die Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen müssen richtig, d. h. der Wahrheit entsprechend sein. Unzulässig sind Verschleierungen mit der Konsequenz, dass sich die Geschäftsvorfälle nicht so auswirken, wie sie sich tatsächlich darstellen (z. B. Privatausgaben als Betriebsausgaben, Gewinn als Darlehenszins). Richtig sind folglich nur solche Aufzeichnungen, bei denen der ausgewiesene Geschäftserfolg mit dem tatsächlich erzielten übereinstimmt (s. BFH v. 19.02.1998, IV R 11/97, BStBl II 1998, 603). Auch die formelle Richtigkeit ist in § 146 Abs. 1 AO angesprochen, wenn auch ihre Bedeutung hinter der sachlichen Richtigkeit zurücktritt (BFH v. 25.03.1992, I R 69/91, BStBl II 1992, 1010). Über einzelne formelle Mängel kann hinweggesehen werden, wenn sie das Gesamtbild nicht wesentlich beeinträchtigen; ferner auch dann, wenn nachgewiesen wird, dass sie keine sachlichen Fehler nach sich gezogen haben (s. BFH v. 24.06.1997, VIII R 9/96, BStBl II 1998, 51).
Tz. 5
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Eine zeitgerechte Verbuchung liegt nur vor, wenn die Eintragung zeitnah (d. h. ohne schuldhaftes Zögern) zum einzutragenden Vorgang erf...