Schrifttum
Söffing/Pinternagel/Nommensen, Berichtigungspflicht des nachträglich bösgläubigen Steuerberaters nach § 153 Abs. 1 AO?, DStR 1998, 69;
Kottke, Zum Verhältnis von Selbstanzeige und Steuererklärungs-Berichtigungspflicht, DStR 1996, 1350;
Müller, Die Berichtigungserklärung nach § 153 Abs. 1 AO, StBp 2005, 195;
Tormöhlen, Berichtigungserklärung nach § 153 AO, AO-StB 2010, 141;
Weidemann, Zur Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 AO, wistra 2010, 5;
Jesse, Anzeige und Berichtigungspflichten nach § 153 AO, BB 2011, 1431;
Binnewies/Schüller, Berichtigungspflicht (§ 153 AO) nach Umwandlungen, AG 2017, 70;
Rübenstahl/Bittmann, Steuerstrafrechtliche Risiken des Insolvenzverwalters und Risikominimierung durch Nacherklärung (§ 153) und Selbstanzeige (§ 371 AO), ZInsO 2017, 1991.
A. Einführung
Tz. 1
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Vorschrift ergänzt die §§ 90, 149, 150 AO. Erkennt der Stpfl. nachträglich, dass eine zuvor abgegebene Erklärung (nicht nur Steuererklärungen, s. Rz. 2) unrichtig ist, trifft ihn die Pflicht, diese zu berichtigen, um eine gesetzmäßige Besteuerung zu ermöglichen. Die Anzeige nach § 153 AO ist keine i. S. des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO (BFH v. 22.01.1997, II B 40/96, BStBl II 1997, 266).
B. Erklärungen
Tz. 2
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Pflicht zur Berichtigung betrifft nur frühere Erklärungen. Trotz seiner Stellung im Unterabschnitt "Steuererklärungen" erfasst § 153 AO nicht nur Steuererklärungen i. S. der §§ 149ff. AO, sondern jegliche im Rahmen eines Steuerschuldverhältnisses abgegebene Erklärung (Seer in Tipke/Kruse, § 153 AO Rz. 10; a. A. Dißars in Schwarz/Pahlke, § 153 AO Rz. 20). Einbezogen sind insbes. Anträge, Angaben zur Festsetzung von Vorauszahlungen (nicht erfasst werden später eintretende Verbesserungen der wirtschaftlichen Verhältnisse: keine Pflicht zum Hinweis auf die Erhöhung der Vorauszahlungen, s. OFD Münster v. 04.07.1994, S 0324–8 – St 31–34, DStR 1994, 1235) und Auskünfte (s. FG Ddorf v. 24.05.1989, 4 K 397/83, EFG 1989, 491). Nicht erfasst werden Anträge auf Stundung oder Erlass, s. Rz. 9.
Tz. 3
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Berichtigungspflicht greift nicht ein, wenn eine Erklärung gegenüber der Finanzbehörde nicht vorliegt, sei es, weil eine bestehende Erklärungspflicht nicht erfüllt wurde (weil dann die Steuererklärungspflicht selbst nach Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 149 Abs. 1 Satz 4 AO ohnehin fortbesteht, gl. A. Seer in Tipke/Kruse, § 153 AO Rz. 8 und 9), sei es, weil eine Erklärungspflicht gar nicht besteht (BFH v. 31.01.2002, II R 52/99, BFH/NV 2002, 917). Auch s. Rz. 4.
C. Verpflichteter Personenkreis
I. Steuerpflichtige
Tz. 4
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Berichtigungspflicht trifft den Stpfl. (s. § 33 AO). Es ist in Bezug auf abgegebene Erklärungen unabhängig davon zur Berichtigung verpflichtet, ob die Erklärung von ihm selbst oder – in Erfüllung seiner (des Stpfl.) Erklärungspflicht – von einem Dritten für ihn abgegeben worden ist. Beruht die Kenntnis der Finanzbehörde über den steuerbaren Tatbestand dagegen auf anderen Quellen, etwa der Anzeigepflicht Dritter (z. B. der Behörden und Notare), greift die Berichtigungspflicht selbst dann nicht ein, wenn der Stpfl. diese Dritten bewusst getäuscht und damit die Unrichtigkeit der Steuerfestsetzung mittelbar herbeigeführt hat. Dagegen trifft den Stpfl. eine Berichtigungspflicht, wenn er erkennt, dass ein Notar z. B. eine Anzeige nach § 18 GrEStG falsch erstattet hat (BGH v. 11.07.2008, 5 StR 156/08, NStZ 2009, 273).
Tz. 5
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Erfasst werden grundsätzlich nicht Personen, die in fremden Steuersachen Auskünfte geben oder Unterlagen vorlegen (s. FG Bln v. 11.03.1998, 6 K 6305/93, EFG 1998, 1166). Soweit wegen einer Zusammenveranlagung gemeinsame Steuererklärungen von Ehegatten abzugeben sind, trifft die Berichtigungspflicht den einzelnen Ehegatten nur hinsichtlich seiner eigenen Einkünfte (h. M., s. nur Heuermann in HHSp, § 153 AO Rz. 6 m. w. N., sowie s. § 149 AO Rz. 11). Dies gilt selbst unter der Annahme, dass § 101 AO auf Ehegatten nicht anwendbar ist (s. § 101 AO Rz. 4).
Verpflichteter in den Fällen des § 153 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO ist der Entrichtungsschuldner.
II. Gesamtrechtsnachfolger und die nach §§ 34, 35 AO verpflichteten Personen
Tz. 6
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
§ 153 Abs. 1 Satz 2 AO bezieht in den verpflichteten Personenkreis neben den Gesamtrechtsnachfolgern eines Stpfl. auch die nach den §§ 34 und 35 AO für den Gesamtrechtsnachfolger oder den Stpfl. handelnden Personen ein. Der Gesamtrechtsnachfolger ist auch berichtigungspflichtig, wenn eine Erklärung des Rechtsvorgängers unrichtig war. Die in §§ 34 und 35 AO genannten Personen sind nur so weit berichtigungs- bzw. anzeigepflichtig, wie ihre Vertretungs- und Verfügungsbefugnisse reichen. Ob die unrichtige bzw. unvollständige Erklärung vor Beginn der Amtszeit der Personen abgegeben wurde, ist unerheblich (BFH v. 07.03.2007, I B 99/06, BFH/NV 2007, 1801). Deshalb ist auch der Insolvenzverwalter, der in Bezug auf die Konkursmasse die Pflichten wahrzunehmen hat, die der Gemeinschuldner erfüllen müsste, zur Berichtigung früherer unrichtiger Erklärungen des Ge...