Schrifttum
Von Wedelstädt, Ressortfremde Verwaltungsakte als Grundlagenbescheide – Wann liegen sie vor und welche Rechtsfolgen bewirken sie?, AO-StB 2014, 150;
Bartone/von Wedelstädt, Korrektur von Steuerverwaltungsakten, 2. Aufl. 2017.
Tz. 1
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Nach § 42 FGO können Verwaltungsakte, die unanfechtbare Verwaltungsakte ändern, grds. nur insoweit angegriffen werden, als die Änderung reicht. Für Verpflichtungsklagen gilt § 42 FGO entsprechend (BFH v. 31.01.2013, III R 15/10, BFH/NV 2013, 1071). Damit entspricht § 42 FGO seinem Inhalt nach der Regelung in § 351 AO, auf den in § 42 FGO verwiesen wird (von Beckerath in Gosch, § 42 FGO Rz. 1). § 351 AO, dessen Anwendungsbereich auf das Einspruchsverfahren (§§ 347ff. AO) beschränkt ist, wird durch die Regelung des § 42 FGO für das finanzgerichtliche Klageverfahren ergänzt. Es wird daher auf die Erläuterungen zu s. § 351 AO in diesem Kommentar verwiesen; im Übrigen von Wedelstädt in Bartone/von Wedelstädt, Rz. 120 ff.
Tz. 2
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Demnach gilt über § 42 FGO zum einen § 351 Abs. 1 AO. Mit dieser Regelung wird sichergestellt, dass der bestandskräftig geregelte, unveränderte Teil des VA im Interesse der Rechtssicherheit unberührt bleibt (vgl. Levedag in Gräber, § 42 FGO Rz. 8). Hinsichtlich des Anfechtungsrahmens kommt es auf den jeweiligen Tenor (Ausspruch) des Erstbescheids einerseits und des nach §§ 129, 172 ff. AO oder z. B. nach § 189 AO geänderten Steuerbescheids bzw. des gleichgestellten Verwaltungsakts andererseits an. Hinsichtlich dieser Beschwer ist der Kläger berechtigt, den geänderten Bescheid anzufechten. Dabei kann der Kläger nach st. Rspr. und h. M. innerhalb des Änderungsrahmens nicht nur sämtliche Einwendungen, die sich nach Erlass des ursprünglichen Bescheids ergeben haben, geltend machen; vielmehr ist er auch berechtigt, solche Einwendungen vorzubringen, die er bereits gegen den ursprünglichen Bescheid hätte vorbringen können (vgl. z. B. Steinhauff in HHSp, § 42 FGO Rz. 37 und 103, m. w. N.). Dies ist eine Konsequenz daraus, dass bei der Steuerfestsetzung nur die festgesetzten Beträge, nicht jedoch die rechtlichen Begründungen in Bestandskraft erwachsen (BFH v. 19.12.2006, VI R 63/02, BFH/NV 2007, 924; BFH v. 12.10.2011, VIII R 2/10, BFH/NV 2012, 776). Die Anfechtungsbeschränkung greift daher nicht ein, wenn ein Steuerbescheid angefochten wird, durch den ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Bescheid geändert wurde, denn wegen § 164 Abs. 2 AO erwuchs der geänderte Bescheid nicht in materielle Bestandskraft (s. § 164 AO Rz. 1). Innerhalb der durch § 42 FGO i. V. m. § 351 Abs. 1 AO gezogenen Grenze ist die Berücksichtigung gegenläufiger Steuerauswirkungen auch möglich, soweit diese aus der Ausübung eines Wahlrechts resultieren (BFH v. 27.10.2015, X R 44/13, BStBl II 2016, 278; BFH v. 14.09.2017, IV R 28/14, BFH/NV 2018, 1; von Wedelstädt in Bartone/von Wedelstädt, Rz. 82).
Tz. 3
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
§ 42 FGO i. V. m. § 351 Abs. 2 AO bestimmt, dass Einwendungen gegen einen Grundlagenbescheid (s. § 171 AO Rz. 94 ff.) nur durch Anfechtung dieses Bescheids, nicht aber durch Anfechtung des Folgebescheids geltend gemacht werden. Die hierdurch bewirkte Anfechtungsbeschränkung wird durch die Reichweite der Bindungswirkung des Grundlagenbescheids bestimmt (z. B. Bartone in Gosch, § 351 AO Rz. 17, 20). Diese Anfechtungsbeschränkung gilt nur dann nicht, wenn entweder der Folgebescheid vor dem Grundlagenbescheid erlassen wurde (§ 155 Abs. 2 AO) oder geltend gemacht wird, es liege kein wirksamer Grundlagenbescheid vor (Bartone in Gosch, § 351 AO Rz. 21 m. w. N.; s. § 351 AO Rz. 14).