ErbStR, Amtliche Hinweise 2003 / H 25 [Behandlung von Ansprüchen nach dem Vermögensgesetz]

Bewertung von Ansprüchen nach dem VermG

Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, wonach Sachleistungsansprüche bei gegenseitigen Verträgen mit dem gemeinen Wert des Gegenstandes zu bewerten sind, auf dessen Leistung sie gerichtet sind (→ BFH vom 10.4.1991, BStBl II S. 620, und vom 26.6.1991, BStBl II S. 749), findet auf die Bewertung von Ansprüchen nach dem VermG keine Anwendung. Im Unterschied zu Sachleistungsansprüchen aus gegenseitigen Verträgen handelt es sich bei Ansprüchen nach dem VermG um öffentlich-rechtliche Ansprüche, die gegen die Vermögensämter zu richten sind. Dabei bestehen keine zweiseitigen Verpflichtungen, deren Erfüllung in einem Abhängigkeitsverhältnis zueinander steht.

Hauptanwendungsfälle:

1. Tatsächliche Rückübertragung des Grundstücks

A hat einen Anspruch auf Rückübertragung eines Grundstücks angemeldet (§ 3 VermG). Der Anspruch wird entweder noch zu Lebzeiten des A an B verschenkt oder B erwirbt den Anspruch des A als dessen Erbe im Wege der Gesamtrechtsnachfolge. Das zuständige Amt zur Regelung offener Vermögensfragen entscheidet später bestandskräftig auf Rückübertragung des Grundstücks unmittelbar an B.

Die von B zu entrichtende Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer bemisst sich nach dem Grundbesitzwert gemäß § 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. §§ 138 ff. BewG, wenn der Anspruch nach dem VermG nach dem 31.12.1995 von Todes wegen erworben oder die Schenkung nach dem 31.12.1995 ausgeführt worden ist. Der Zeitpunkt, an dem das Grundstück selbst auf den Berechtigten bzw. dessen Rechtsnachfolger übergeht, ist für die Steuerentstehung unbeachtlich, weil sich der Erwerb von Todes wegen bzw. die Schenkung auf den Anspruch nach dem VermG bezieht und nicht unmittelbar auf das zu übertragende Grundstück selbst.

Eine Besteuerung nach dem Grundbesitzwert erfolgt im übrigen auch, wenn das Grundstück aufgrund einer gütlichen Einigung zwischen dem Berechtigten und dem Verfügungsberechtigten dem Berechtigten (Erbe, Schenkungsempfänger) zurückgegeben wird; in diesem Fall wird auf Antrag von der Behörde ein dem Ergebnis der Einigung entsprechender Bescheid erlassen (§ 31 Abs. 5 VermG).

2. Rückübertragung eines Ersatzgrundstücks

Der vererbte oder verschenkte Anspruch auf Rückübertragung eines Grundstücks konkretisiert sich nach dem Erwerb des Anspruchs im Laufe des Rückübertragungsverfahrens dahingehend, dass der als berechtigte Erbe oder Beschenkte anstelle des einstmals seinem Rechtsvorgänger entzogenen Grundstücks ein Ersatzgrundstück annimmt (§ 21 VermG).

Die Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer bemisst sich nach dem Grundbesitzwert des Ersatzgrundstücks gemäß § 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. §§ 138 ff. BewG, wenn der Anspruch nach dem VermG nach dem 31.12.1995 von Todes wegen erworben oder die Schenkung nach dem 31.12.1995 ausgeführt worden ist.

3. Veräußerung des Anspruchs vor der Rückübertragung an einen Dritten

A vererbt oder verschenkt an B einen geltend gemachten Anspruch auf Rückübertragung eines Grundstücks nach § 3 VermG. B veräußert vor dem Abschluss des Verfahrens zur Rückübertragung den Anspruch an C gegen Zahlung von 800 000 EUR. Der Grundbesitzwert des Grundstücks für den maßgeblichen Stichtag (Zeitpunkt des Erwerbs des Anspruchs durch B) beträgt 400 000 EUR. Das Amt zur Regelung offener Vermögensfragen überträgt das Grundstück anschließend mit bestandskräftigem Bescheid gem. §§ 32, 33 VermG unmittelbar auf C als den nunmehr Berechtigten.

Die Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer bemisst sich nach dem Grundbesitzwert nach § 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. §§ 138 ff. BewG, wenn der Anspruch nach dem VermG nach dem 31.12.1995 von Todes wegen erworben oder die Schenkung nach dem 31.12.1995 ausgeführt worden ist. Der Anspruch ist dagegen nicht mit dem erzielten Verkaufserlös (hier 800 000 EUR) anzusetzen, weil die rechtsgeschäftliche Verfügung durch den Erben/Beschenkten nicht als endgültige Sach- und Rechtslage anzusehen ist.

Die Konkretisierung des Rückübertragungsanspruchs seinem Inhalt nach erfolgt in der Person des in einer Kette von Rechtserwerbern zuletzt gegenüber der Behörde Berechtigten. Dabei ist zu berücksichtigen, dass auch nach der Begriffsbestimmung des VermG jeder Rechtsnachfolger, mithin auch jeder weitere Erwerber - dann allein - Berechtigter ist (§ 2 Abs. 1 VermG). Erhält dieser zuletzt gegenüber der Behörde Berechtigte das Grundstück zurück, dann steht im nachhinein fest, dass sich der - hier von B - erworbene Anspruch seinem Inhalt nach auf die Rückgabe des Grundstücks richtet und als solcher auch materiell berechtigt war.

Diese Rückbeziehung einer nachträglichen Entwicklung auf die Bewertung des Anspruchserwerbs durch B stellt keinen Verstoß gegen das erbschaft-/schenkungsteuerliche Stichtagsprinzip dar. Denn es werden nicht unzulässigerweise nach dem erbschaft-/schenkungsteuerlichen Stichtag eingetretene (damit nachträgliche) Wertentwicklungen berücksichtigt, sondern lediglich den Zuwendungsgegenstand bestimmende "wertaufhellende" Faktoren, die allerdings auf den Stichtag der Steuerentstehung zurückwirken.

4. Veräußeru...