Dr. Stefan Königer, Dennis Helwig
Rz. 56
Die Lohnsumme wird in § 13a Abs. 3 Satz 6 bis 10 definiert und orientiert sich an Anh. I VO (EG) Nr. 1503/2006 der Kommission vom 28.09.2006, ABl L 281/15 (s. auch R E 13a.5 ErbStR). Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist es nicht zu beanstanden, wenn stattdessen aus Vereinfachungsgründen auf den in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Aufwand (§ 275 Abs. 2 Nr. 6 HGB) abgestellt wird, wobei der Arbeitgeberanteil zu den Sozialabgaben nicht anzusetzen ist (§ 275 Abs. 2 Nr. 6 Buchst. b HGB); beim Kurzarbeitergeld besteht jedoch Anpassungsbedarf (gleichlautender Erlass vom 14.10.2020, ZEV 2021, 64). Oftmals wird es in der Praxis nicht beanstandet, wenn auch bei ausländischen Gesellschaften im vorgenannten Sinne verfahren wird (zu Einzelheiten vgl. Korezkij, DB 2019, 2482).
Rz. 57
Grundsätzlich richtet sich der Umfang der Vergütungen nach der Lohnbuchhaltung, so dass auch das Gehalt des Gesellschafter-Geschäftsführers einer Kapitalgesellschaft erfasst wird (H E 13a.4 ErbStH; analog: Vorstand einer AG), nicht jedoch im Falle der Personengesellschaft (H E 13a.4 ErbStH; kritisch Claussen/Thonemann-Micker in BeckOK ErbStG, § 13a Rn. 108). Im Unterschied zum vereinfachten Ertragswertverfahren kann ein angemessener Unternehmerlohn nicht Berücksichtigung finden; Gleiches für Angehörige, die unentgeltlich für das Unternehmen arbeiten.
Rz. 58
Seit dem ErbStRG sind Vergütungen an Personen im Mutterschutz, in einem Ausbildungsverhältnis, an Bezieher von Krankengeld oder Elterngeld sowie Saisonarbeiter, die nicht ausschließlich oder überwiegend im Betrieb beschäftigt sind, nicht in die Lohnsumme einzubeziehen (Abs. 3 Satz 7 Nr. 1 bis 5).
Rz. 59
Teilzeitkräfte werden für Zwecke der Beschäftigtenanzahl nach Köpfen gezählt (Geck in K/E, § 13a Rn. 69, Erkis, DStR 2016, 1441; R E 13a.4 Abs. 2 Satz 5, 6 ErbStR), und zwar unabhängig davon, ob sie nicht ausschließlich oder nicht überwiegend im Betrieb beschäftigt sind. Faktisch bedeutet dies, dass man bei einer Vielzahl von Teilzeitkräften schnell in die ungünstigste Lohnsummenregelung fallen kann. Ob Gleiches für geringfügig Beschäftigte i. S. d. § 8 SGB IV gilt, ist unklar (Wachter in F/P/W, § 13a Rn. 285; Geck in K/E, § 13a Rn. 37; Jülicher in T/G/J/G, § 13a Rn. 87). Für Zwecke der Ermittlung der Lohnsumme sind Teilzeitkräfte und geringfügig Beschäftigte nur dann zu berücksichtigen, wenn sie keiner anderweitigen, überwiegenden Tätigkeit nachgehen (R E 13a.7 Abs. 9 Satz 1 ErbStR).
Rz. 60
Leiharbeitnehmer fallen nicht unter die Lohnsummenregelung (R E 13a.4 Abs. 2 Satz 8 ErbStR), obwohl auch diese Arbeitsplätze eigentlich nicht als Mitarbeiter "zweiter Klasse" unter den Tisch fallen sollten, zumal durch deren Beschäftigung ebenfalls Arbeitsplätze gesichert werden und diese in vielen Unternehmen mittlerweile einen nicht zu vernachlässigenden Teil der Arbeitskräfte ausmachen.
Rz. 61
Angehörige als angestellte Arbeitnehmer fallen ebenfalls unter die Lohnsummenregelung. Jedoch ist nur der angemessene Teil des Lohns zu berücksichtigen (H E 13a.5 ErbStH); alles andere würde dem Sinn und Zweck der Lohnsummenregelung widersprechen, zumal Arbeitsplätze gesichert werden sollen, nicht aber "Lohnsummen" (a. A. Jülicher in T/G/J/G, § 13a Rn. 90).
Rz. 62
Nicht von Bedeutung ist gem. Satz 8 und 10, ob die an die Beschäftigten gewährten Bezüge Geld- oder Sachleistungen darstellen, periodisch oder aperiodisch ausgezahlt werden (z. B. Boni, Abfindungen); auch auf die Benennung der Vergütungen kann es nicht ankommen oder ob die Vergütungen bereits zukünftige Arbeit abgelten (Söffing in Wilms/Jochum, ErbStG, § 13a Rn. 68.8). Hingegen sind die Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung nicht Teil der Lohnsumme, sehr wohl jedoch die Arbeitnehmeranteile. Die Lohnsumme umfasst auch die Lohnsteuer sowie den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer. Dies gilt auch für pauschal besteuerte Sachzuwendungen (§ 37b EStG) und Aktienoptionen (Claussen/Thonemann-Micker in BeckOK ErbStG, § 13a Rn. 115; wohl a. A. R E 13a.5 Abs. 1 Satz 1 ErbStR aufgrund des Verweises auf Anh. I VO (EG) Nr. 1503/2006 der Kommission vom 28.09.2006 (ABl L 281/15)). Bloße Vergütungsansprüche sind hingegen nicht zu berücksichtigen (Wachter in F/P/W, § 13a Rn. 318).
Rz. 63
Kurzarbeitergeld findet für Zwecke der Lohnsummenregelung hingegen Berücksichtigung (R E 13a.5 Satz 4 ErbStR; Geck in K/E, § 13a Rn. 32; Jülicher in T/G/J/G, § 13a Rn. 93) und wird durch Erstattungen seitens der Bundesagentur für Arbeit nicht gemindert.
Rz. 64
vorläufig frei