Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Bewertungsgesetz, BewG § 154 BewG Beteiligte am Feststellungsverfahren

Ausgewählte Literaturhinweise:

Eisele, Steueränderungsgesetz 2015: Änderung des erbschaftsteuerlichen Bewertungsrechts – Verfahrensrecht, Betriebs- und Immobilienvermögen, NWB 2015, 3751; Halaczinsky/Volquardsen, Rechtsbehelfsbefugnis in Erbschaft- und Schenkungsteuerangelegenheiten – Feststellungs- und Festsetzungsverfahren, ErbStB 2010, 274; Höne/Krause, Die Steuererklärungspflicht nach § 153 BewG im Wertfeststellungsverfahren für erbschaft- und schenkungsteuerliche Zwecke – Beteiligte, Verfahrensrecht, nachrichtliche Werte, ZEV 2010, 298.

Ausgewählte Rechtsprechung:

BFH vom 16.03.2020, BFH/NV 2020, 912;

BFH vom 27.09.2017, BStBl II 2018, 281;

BFH vom 30.09.2015, BStBl II 2016, 637;

BFH vom 06.07.2011, BStBl II 2012, 5;

FG Münster vom 12.09.2019, EFG 2019, 1965;

FG Münster vom 11.10.2018, EFG 2019, 195;

FG Hamburg vom 20.01.2015, EFG 2015, 1000.

1 Bedeutung der Vorschrift

Rz. 1

Die Norm des § 154 BewG enthält eigenständige Bestimmungen zu den am Feststellungsverfahren Beteiligten, die über die Regelungen zur Feststellungsbeteiligung i. S. d. § 183 AO hinausgehen (vgl. Höne/Krause, ZEV 2010, 298). Das ist erforderlich, da die gesonderte Feststellung nach § 151 BewG auch steuerliche Eingriffe bei Personen vorsieht, die selbst nicht unmittelbar stpfl. sind, bspw. wenn eine KapG Vermögen besitzt, an dem ein Erbe durch Erbfall beteiligt wird.

Darüber hinaus kommt dem Beteiligtenbegriff eine erhebliche verfahrensrechtliche Bedeutung zu, da er die Mitwirkungs-, Auskunfts- und Vorlagepflichten regelt (FG Münster vom 12.09.2019, EFG 2019, 1965) und zusammen mit § 156 BewG eine gegenüber § 193 AO selbstständige Grundlage für die Zulässigkeit einer Außenprüfung schafft (s. a. § 156).

Zudem enthält § 154 Abs. 2 und 3 BewG abweichend von den Vorschriften der AO Regelungen zur Bekanntgabe der Feststellungsbescheide bei der Anteilsbewertung und bei Erbengemeinschaften.

2 Beteiligte

2.1 Beteiligung kraft Zurechnung

Rz. 2

Gem. § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG ist Beteiligter, wem der Feststellungsgegenstand zuzurechnen ist. Zurechnen meint die rechtliche Zuordnung des Feststellungsgegenstands zu einer oder mehreren Personen. Für Zwecke der Erbschaftsteuer ist das regelmäßig der zivilrechtliche Eigentümer (vgl. Halaczinsky/Volquardsen, ErbStB 2010, 275). Dadurch soll sichergestellt werden, dass auch Personen zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen herangezogen werden können, die selbst nicht an dem stpfl. Erwerb beteiligt sind (FG Münster vom 12.09.2019, EFG 2019, 1965).

Praxis-Beispiel

Erbe E erbt von seinem Vater V dessen Anteile an der X-GmbH.

Da dem E die zu bewertenden KapG-Anteile zuzurechnen sind, ist er am Feststellungsverfahren gem. § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG beteiligt (FG Hamburg vom 20.01.2015, EFG 2015, 1000; bestätigt durch BFH vom 27.09.2017, BStBl II 2018, 281).

Beteiligter in diesem Sinne ist auch derjenige, bei dem der Gegenstand der Feststellung i. R. eines weiteren Feststellungsverfahrens, also bei mehrstufigen Feststellungsverfahren, von Bedeutung ist (R B 154 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 ErbStR). Auf die Zurechnung nach § 39 AO kommt es bei Grundbesitzwerten nicht an (BFH vom 06.07.2011, BStBl II 2012, 5).

2.2 Beteiligung infolge Aufforderung

Rz. 3

§ 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG räumt auch demjenigen die Stellung als Feststellungsbeteiligten ein, der vom FA zur Abgabe einer Feststellungserklärung aufgefordert wird. Die Beteiligtenstellung hängt dabei nicht davon ab, ob der Aufgeforderte auch tatsächlich eine Erklärung abgegeben hat.

Praxis-Beispiel

E erbt eine Beteiligung von 2 % an der M-KG. Die M-KG ist zu 75 % an der T-OHG beteiligt.

Am Feststellungsverfahren über den Anteilswert an der T-OHG ist gem. § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG die M-KG beteiligt, da ihr der Anteil zuzurechnen ist. Ebenfalls Beteiligte könnte die T-OHG nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG selbst sein, sofern sie zur Abgabe einer Erklärung aufgefordert wurde.

§ 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 gilt auch für Inhaltsadressaten (FG Hamburg vom 20.01.2015, EFG 2015, 1000) und Drittbeteiligte, sofern die Erklärungspflicht auf § 153 Abs. 2 oder 3 BewG beruht. Gehört bspw. zum erbschaftsteuerbaren Erwerb ein Erbbaurecht, ist der Erbbauverpflichtete Drittbeteiligter und damit auch Beteiligter i. S. d. § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG. Die Regelung gilt jedoch nicht für Dritte i. S. d. § 33 Abs. 2 AO.

2.3 Beteiligung als Steuerschuldner

Rz. 4

Feststellungsbeteiligter ist gem. § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG auch derjenige, der eine Steuer schuldet und für dessen Festsetzung die Feststellung von Bedeutung ist. Dadurch soll sichergestellt werden, dass der Steuerschuldner immer an den Feststellungsverfahren beteiligt ist, die seine Steuerfestsetzung unmittelbar oder mittelbar betreffen (vgl. BT-Drs. 17/5125). Dabei ist nicht auf einen tatsächlich stpfl. Erwerb abzustellen, sondern lediglich darauf, ob der Beteiligte die Erbschaftsteuer im Falle eines Erwerbs schulden würde. Bei Erwerben v.T.w. sind folglich nach § 20 Abs. 1 ErbStG grds. die Erben und andere Bedachte, wie bspw. Vermächtnisnehmer oder Pflichtteilsberechtigte, Schuldner der Erbschaftsteuer.

Praxis-Beispiel

E erwirbt als Alleinerbe von A ein Grundstück v.T.w. g...