Dipl.-Kffr. Christina Vosseler, Francoise Dammertz
Ausgewählte Literaturhinweise:
Eisele in R/T, BewG § 202 Betriebsergebnis, 2020; Eisele, Erbschaftsteuerreform, 2009;
Hübner, Erbschaftsteuerreform 2009, 2008; Kowanda, Problemfelder bei der Bewertung ausländischer Beteiligungen im Ertragswertverfahren, ErbStB 2019; Kowanda, Betriebsprüfung bei Bewertungsfällen und Erbschaft- und Schenkungsteuer – eine Bestandsaufnahme, FR 2018, 1047; Kreutziger/Schaffner/Stephany, BewG, 5. Aufl. 2018; Kulosa in Schmidt, EStG, 39. Auflage 2020; Müller/Woltery, Das vereinfachte Ertragswertverfahren: Anwendungsprobleme bei ausländischen Gesellschaften und Unternehmen mit langen Geschäftszyklen, DB 2017, 1461; Ott, Auswirkungen auf Finanzierungshilfen des Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft, StuB 2020, 777; Rinker, Geschäftsvorfälle richtig buchen: Kurzarbeitergeld, BC 2020, S. 211; Spengel/Elschner, Bewertung von Betriebsvermögen und Grundvermögen i. R.d. ErbStRG – Gelingt eine einheitliche Bewertung mit dem gemeinen Wert? In: Die Unternehmensbesteuerung (Ubg), 2008, 408.
Ausgewählte Rechtsprechung:
BGH vom 08.11.2017 – XII ZR 108/16 S. 2/8, NJW 2018, 61;
FG Sachsen vom 14.11.2018BeckRS 2018, 39847.
1 Regelungsbereich
Rz. 1
Das Betriebsergebnis nach § 202 Abs. 1 BewG ist relevant für die Ermittlung des Jahresertrages i. S. d. § 201 Abs. 2 BewG (s. Mannek in S/L, § 202 Rz. 3). Die Ermittlung der Betriebsergebnisse orientiert sich gem. § 202 Abs. 1 Satz 1 HS 1 BewG sowohl bei Personenunternehmen als auch bei KapG am Gewinn i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG als Ausgangswert (s. R B 202 Abs. 1 Satz 2 ErbStR). Bei Einzel- und Personenunternehmen ist anzumerken, dass der Gewinn gem. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG bereits um die privaten Entnahmen erhöht und um die privaten Einlagen vermindert zu betrachten ist (s. K/S/S, § 202 Rn. 1).
Rz. 2
Durch die geschilderte Vorgehensweise wird rechtsformneutral auf den ertragsteuerlichen Bilanzgewinn abgestellt, der sowohl die steuerfreien Vermögensmehrungen als auch die sonstigen Einkommensberichtigungen i. S. d. EStG umfasst, sodass insoweit keine Korrekturen mehr erforderlich sind. Hiermit wird die Gleichstellung der Gewinnausschüttungen und Einlagen des Körperschaftsteuerrechts bei KapG und der Entnahmen und Einlagen des Einkommensteuerrechts gewährleistet (s. Eisele in R/T, § 202 Rn. 2).
Rz. 3
Bei den PersG bleibt zu beachten, dass die Ergebnisse aus den Sonderbilanzen und Ergänzungsbilanzen bei einem Anteil am BV (§ 97 Absatz 1a BewG) irrelevant sind (s. R B 202 Abs. 1 Satz 2 ErbStR).
Rz. 4
Nach Auffassung der FinVerw ist der (steuerrechtlich) korrekte Gewinn zugrunde zu legen und nicht die tatsächliche ertragsteuerliche Behandlung (s. R B 202 Abs. 1 Satz 3 ErbStR). Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben z. B. i. S. d. § 4 Abs. 5 und 5b EStG sind als Aufwand verbucht und im Betriebsergebnis gewinnmindernd enthalten. Die insoweit ertragsteuerlich vorzunehmenden außerbilanziellen Korrekturen beeinflussen das Betriebsergebnis nicht (s. R B 202 Abs. 2 ErbStR). Die Betriebsergebnisse sind jeweils für jedes einzubeziehende Wirtschaftsjahr gesondert zu berechnen und können auch zu negativen Werten führen.
Rz. 5
Im Zuge der Coronapandemie sind Kurzarbeitergeld und Soforthilfen geleistet worden. Diese wirken sich wie folgt aus:
Nach Auffassung des IDW wird das Kurzarbeitergeld als durchlaufender Posten behandelt, welcher die Gewinn- und Verlustrechnung des Unternehmens nicht berührt (ausführlich zur Buchungssystematik und den bilanziellen Auswirkungen Rinker, BC 2020, 211 f.). Das erhaltene Kurzarbeitergeld beeinflusst daher auch nicht den vereinfachten Ertragswert des Unternehmens.
Erhält das Unternehmen nicht rückzahlbare Soforthilfen, stellen diese einen steuerpflichtigen Ertrag dar und wirken sich dementsprechend aus. Da sich die Soforthilfen keinem der in § 202 BewG aufgeführten Korrekturposten zuordnen lassen, kann i. R.d. Ertragswertermittlung auch keine Korrektur stattfinden. Kredite, die ein Unternehmen zur Bewältigung der Krise erhält und später zurückzahlen muss, wirken sich hingegen nicht erfolgswirksam aus.
Rz. 6
Andere Regelungen gelten allerdings, wenn sich der Arbeitgeber auf Antrag zusätzlich Sozialversicherungsbeiträge erstatten lässt, was nach IDW-Ansicht erfolgswirksam ist (s. Rinker, BC 2020, 214).
2 Bereinigung des Ausgangswertes
Rz. 7
Der Ausgangswert (Bilanzgewinn) ist bewertungsrechtlich ggf. noch zu bereinigen, um nur solche Vermögensminderungen oder Vermögensmehrungen zuzulassen, die durch den "gewöhnlichen" Betrieb verursacht werden. Damit wird der Ausgangswert des einzelnen Betriebsergebnisses hinsichtlich solcher Vermögensminderungen oder Vermögensmehrungen korrigiert, die einmalig sind oder jedenfalls den zukünftig nachhaltig erzielbaren Jahresertrag nicht beeinflussen (s. Mannek in S/L, § 202 Rz. 10).
Rz. 8
Die nach § 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 BewG vorzunehmenden Hinzurechnungen erhöhen den Ausgangswert und die nach § 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 BewG vorzunehmenden Abzüge mindern ihn, sofern sie vorab den Gewinn entsprechend beeinflusst haben. Damit führen die Hinzurechnungen zu einem höheren ...