Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Bewertungsgesetz, ErbStG § 32 Bekanntgabe des Steuerbescheids an Vertreter

Ausgewählte Literaturhinweise:

Kalbfleisch, Praktische Fragen bei der Verwaltung und Abwicklung eines Nachlasses durch den Testamentsvollstrecker, UVR 2012, 268; Siebert, Der Testamentsvollstrecker und das Steuerrecht, ZEV 2010, 121.

Ausgewählte Rechtsprechung:

BFH vom 21.12.2004, BFH/NV 2005, 704,

BFH vom 10.11.2004, BStBl II 2008, 595,

FG Hamburg vom 30.03.2020, DStRE 2021, 156,

FG Münster vom 09.03.2017, EFG 2018, 141,

FG Düsseldorf vom 26.01.2011, EFG 2011, 1081.

1 Allgemeines

Rz. 1

Grds. gelten hinsichtlich der Festsetzung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer die entsprechenden Vorschriften der Abgabenordnung (§§ 155 bis 177 AO). Nach § 155 Abs. 1 AO und § 157 Abs. 1 AO werden Steuern von der FinBeh durch schriftlichen Verwaltungsakt (Steuerbescheid) festgesetzt. Dieser muss u. a. den Steuerschuldner bezeichnen. Wer bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer der jeweilige Steuerschuldner ist, regelt § 20 ErbStG (s. § 20 Rn. 1 ff.).

Rz. 2

Nach § 122 Abs. 1 Satz 1 AO ist der Steuerbescheid demjenigen bekannt zu geben, für den er bestimmt ist bzw. der von ihm betroffen ist (i. d. R. ist der Erbe auch der Steuerschuldner).

§ 32 ErbStG regelt nun u. a. die Bekanntgabe des Steuerbescheids an andere Personen (Vertreter), was auf der besonderen Bindung des Erbschaftsteuerrechts an das zivilrechtliche Erbrecht beruht. § 32 ErbStG ist insoweit lex specialis zu § 122 Abs. 1 Satz 1 AO, wonach ein Verwaltungsakt demjenigen Beteiligten bekannt zu geben ist, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird.

Rz. 3–5

vorläufig frei

2 Steuer- und Feststellungsbescheide sowie Rechtsbehelfe im Vertretungsfall des § 32 ErbStG

2.1 Bekanntgabe an Testamentsvollstrecker oder Nachlassverwalter (§ 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG)

Rz. 6

Ein Testamentsvollstrecker ist eine i. d. R. vom EL ernannte Person, die die letztwilligen Verfügungen des EL auszuführen hat (s. §§ 2197 bis 2228 BGB und s. § 31 Rn. 19). Informationen über dessen Einsetzung erfolgen durch das Nachlassgericht.

Rz. 7

Ein Nachlassverwalter ist eine vom Nachlassgericht eingesetzte Person, die den Nachlass anstelle des Erben verwaltet und darüber verfügt (§§ 1975 bis 1992 BGB, s. § 31 Rn. 26). Gleichzeitig haftet der Erbe für Nachlassverbindlichkeiten nur noch mit dem Nachlass selbst und nicht mit seinem eigenen Vermögen. Informationen über Einleitung oder Aufhebung einer Nachlassverwaltung erfolgen durch das Nachlassgericht (s. § 31 Rn. 26).

Rz. 8

Entsprechend § 31 Abs. 5 ErbStG (s. § 31 Rn. 23 und s. § 31 Rn. 28) haben Testamentsvollstrecker und Nachlassverwalter abweichend von § 122 Abs. 1 Satz 1 AO – nach Aufforderung durch das FA, BFH vom 11.06.2013, BStBl II 2013, 924 – die Steuererklärung abzugeben (s. Siebert, ZEV 2010, 121). Ergänzend bestimmt § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG, dass sie auch Bekanntgabeempfänger des Steuerbescheids sind.

Dies bedeutet jedoch nicht, dass der Testamentsvollstrecker bzw. Nachlasspfleger damit selbst zum Steuerschuldner wird. Die hinreichende Bestimmtheit eines an einen Vertreter adressierten Steuerbescheids erfordert daher, dass darauf hinzuweisen ist, dass der Bescheid dem Testamentsvollstrecker in eben dieser Eigenschaft bekannt gegeben wird (und der Vertreter nicht selbst als Steuerschuldner in Anspruch genommen wird). Sollte ein solcher Hinweis fehlen, führt dies jedoch nicht zur Nichtigkeit des Bescheids, wenn sich die Stellung des Bekanntgabeadressaten aus seiner allen Beteiligten bekannten Testamentsvollstreckereigenschaft ergibt und er unter keinen denkbaren Voraussetzungen als Steuerschuldner des mit dem Bescheid erfassten Erwerbs in Betracht kommen kann.

Rz. 9

Ein Testamentsvollstrecker kann nur insoweit Bekanntgabeadressat sein, als ihm zivilrechtlich Rechte und Pflichten als Testamentsvollstrecker zustehen. Somit kann § 32 ErbStG grds. nur im Verhältnis zum Erben zur Anwendung kommen, und nicht bei Bescheiden gegen (nicht erbende) Vermächtnisnehmer, Pflichtteilsberechtigte oder Personen, die aufgrund vom EL geschlossener Verträge auf den Todesfall erwerben (s. FG Düsseldorf vom 26.01.2011, EFG 2011, 1081). Ausgenommen hiervon sind Fälle, in denen der Erbe beispielsweise zusätzlich ein Vorausvermächtnis erhält und die Steuer für den gesamten Erwerb in einem Steuerbescheid festgesetzt wird oder bspw. die Testamentsvollstreckung für ein Vermächtnis angeordnet wird, § 2223 BGB (s. FG München vom 23.08.2000, EFG 2001, 301).

Rz. 10

Ungeklärt ist dagegen, wie § 32 ErbStG anzuwenden ist, wenn sich die Testamentsvollstreckung nicht über den ganzen Nachlass erstreckt (z. B. nur bei einzelnen Erben). Hier dürfte der Grundsatz gelten, dass die Bekanntgabe nur insoweit zulässig ist, wie die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Vertreters reicht (s. Kien-Hümbert in M/W, § 32 Rn. 14). Bei einer gegenständlichen Beschränkung ist der Steuerbescheid sowohl dem Vertreter als auch dem Erwerber bekannt zu geben (eine aufgespaltene Steuerberechnung ist nicht möglich). Dies gilt auch, wenn der Vertreter die – gesamte – Steuererklärung abgegeben hat.

Muss die Erbschaftsteuerschuld eines Vermächtnisnehmers dank Anordnung des EL aus dem Nachlass entrichtet werden, ist die Steuerverbindlichkeit eine vom Testamentsvollstrecker zu begleichende Nachlassschuld, entspre...