Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Gemeinnützige Betri ... / 3. Exkurs

Tz. 6

Stand: EL 132 – ET: 06/2023

Die zuvor beschriebene Abgrenzung der gemeinnützigen und hoheitlichen Tätigkeit führt dazu, dass wenn Körperschaften des öffentlichen Rechts hoheitliche Tätigkeiten auf privatrechtliche gemeinnützige Körperschaften ausgliedern, die Frage der Selbstlosigkeit zu beantworten ist. Die Finanzverwaltung ist bisher (siehe BMF vom 27.12.1990, BStBl I 1991, 81) davon ausgegangen, dass eine privatrechtliche Gesellschaft, die eine juristische Person des öffentlichen Rechts, z. B. Gebietskörperschaft zur Erfüllung der ihm gesetzlich zugewiesenen Pflichtaufgaben zugeschaltet hat wegen fehlender Selbstlosigkeit nicht gemeinnützig sein kann (s. Selbstlosigkeit).

Die Finanzrechtsprechung, so z. B. das FG München im Urteil vom 29.06.1990, UR 1991, 174 oder das FG Köln mit Urteil vom 15.07.2004, EFG 2005, 222 ist dem gefolgt und hat ausgeführt, dass das Merkmal der Selbstlosigkeit grundsätzlich dann nicht erfüllt sein könne, wenn eine Gebietskörperschaft durch eine ausgegliederte Gesellschaft zwar Maßnahmen durchführt, die der Allgemeinheit zugutekommen, zu deren Durchführung die Gebietskörperschaft kraft Gesetzes aber ohnehin verpflichtet sei. In diesen Fällen fehle es der Gesellschaft an einem Opferwillen zugunsten der Allgemeinheit. Der BFH hatte diese Frage lange Zeit nicht zu beurteilen oder hat sie offengelassen (BFH vom 15.12.1993, BStBl II 1994, 314; BFH vom 07.03.2007, BB 2007, 1826).

Gegen diese Auffassung hat sich jedoch in der Literatur Widerstand geregt. So hat sich z. B. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Stand 6/2012, § 55 Rz. 7 m. w. N. ausgeführt, dass die Gemeinnützigkeit nicht verloren gehe, wenn die Kommune eine Pflichtaufgabe von einer ausgegliederten Gesellschaft erledigen lasse, da eine Ausgabenersparnis durch Organisationsprivatisierung der Gemeinnützigkeit nicht entgegenstehe.

Tz. 7

Stand: EL 132 – ET: 06/2023

Zwischenzeitlich hatte der BFH im Urteil vom 27.11.2013 (AZ: I R 17/12) die Möglichkeit, sich hierzu ausführlich zu äußern. In einem Fall, in dem ein Landkreis seine hoheitliche Pflichtaufgabe, nämlich den bodengebundenen Rettungsdienst (Aufgabe nach dem Brandenburgischen Rettungsdienstgesetz) auf eine gemeinnützige Tochterkapitalgesellschaft ausgegliedert hat, hält der BFH an dem Grundsatz fest, dass der Staat mit seinen Untergliederungen nicht per se gemeinnützigkeitsunfähig ist und bestätigt aber, dass der Träger öffentlicher Verwaltung von seinem Wahlrecht Gebrauch machen kann, seine Aufgaben anstatt in hoheitlicher in privatrechtlicher Form zu erledigen und dies nichts an dem Charakter der Tätigkeit ändert. Der BFH hat dem Grunde nach bestätigt, dass diese GmbH keine eigennützigen Zwecke des Gesellschafters, sondern gemeinwohlorientierte Zwecke verfolgt. Der BFH hat allerdings auch festgestellt, dass die Frage der verdeckten Gewinnausschüttung dennoch zu prüfen sei. Leistungsbeziehungen erfordern angemessene Gewinnaufschläge, dies gelte auch bei der Übernahme von Pflichtaufgaben. Des Weiteren können verdeckte Gewinnausschüttungen nicht durch § 58 Nr. 1 AO (s. Anhang 1b) abbedungen werden können, weil die Ersparnis der Gesamtkörperschaft zugutekäme und der Landkreis im Rahmen seiner Gesamttätigkeit nicht ausschließlich Zwecke verfolge, die steuerbegünstigt sind. Die Finanzverwaltung hat dieses Urteil zwischenzeitlich im Bundessteuerblatt veröffentlicht und im AEAO davon wesentliche Eckpunkte übernommen.

Eine angemessene Vergütung für die Leistung mit marktüblichem Gewinnzuschlägen kann bei steuerbegünstigten Einrichtungen aufgrund fehlender Gewinnerzielung jedoch als nicht marktüblich angesehen werden (AEAO zu § 55 Nr. 2 AO und AEAO zu § 58 Nr. 2 AO, s. Anhang 1b).

Mittelweiterleitungen sind möglich, wenn die Mittel nachweislich für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden und die Verwendung innerhalb der regulären Mittelverwendungspflicht erfolgt.

Die Verwendung zu steuerbegünstigten Zwecken ist nicht erfüllt, wenn die Mittel den Gesamthaushalt der juristischen Person des öffentlichen Rechts zugutekommen und diese neben den steuerbegünstigten Zwecken auch noch andere Zwecke erfüllt. Die Literatur fordert zur Verwendung für steuerbegünstigte Zwecke einen Nachweis z. B. über eine Kennzeichnung im Haushaltsplan (Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, 2015, 157).