Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Gemeinnützigkeit / 3.6 Mittelverwendung

Tz. 43

Stand: EL 129 – ET: 11/2022

§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) schreibt vor, dass Mittel, die der Körperschaft zur Verfügung stehen, ausschließlich für die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke zu verwenden sind. Durch die Mittelverwendung wird vonseiten des Gesetzgebers sichergestellt, dass eine ausschließliche Verwendung zu satzungsmäßigen Zwecken zu erfolgen hat (s. auch BFH vom 01.07.2009, BFH/NV 2009, 1837).

Tz. 44

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Im Einzelnen:

• Wird gegen das Gebot der Mittelverwendung von einer steuerbegünstigten Zwecken dienenden Körperschaft verstoßen, führt diese Tatsache zur Aberkennung der Steuerbegünstigung. Sämtliche Steuervorteile, die einer steuerbegünstigten Zwecken dienenden Körperschaft gewährt werden können, kommen dann nicht mehr in Betracht. Diesem Gebot (dieser gesetzlichen Vorschrift) ist daher größte Aufmerksamkeit zu widmen.
• In den gesetzlichen Vorschriften des § 55 Abs. 1 Nr. 1 und 3 AO (Anhang 1b) wurde festgelegt, welche Form der Mittelverwendung durch die steuerbegünstigten Zwecken dienende Körperschaft unzulässig ist und in § 55 Abs. 1 Nr. 2 und 4 AO (Anhang 1b) wurden die Grundsätze der Vermögensbindung (Fälle der Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft, den Wegfall der steuerbegünstigten Zwecke, des Ausscheidens von Mitgliedern) geregelt.
• Die Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung hat der Gesetzgeber in § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO (Anhang 1b) ausdrücklich festgeschrieben.
• Mittel i. S. d. § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) sind sämtliche Vermögenswerte, die sich im Eigentum und in der Verfügungsmacht der steuerbegünstigten Zwecken dienenden Körperschaft befinden und der Erfüllung der steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke dienen (s. BFH vom 23.10.1991, BStBl II 1992, 62).
• Der Begriff der Mittel i. S. d. § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) ist folglich umfassend und beinhaltet neben den Gewinnen/Einkünften (aus steuerunschädlichen und steuerschädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben) auch die Überschüsse aus dem Tätigkeitsbereich "Vermögensverwaltung", nach Abzug der darauf entfallenden Steuerbeträge, und die von den steuerbegünstigten Körperschaften vereinnahmten Mitgliederbeiträge, Zuwendungen/Spenden und Zuschüsse (s. AEAO zu § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO TZ 3, Anhang 2) sowie alle übrigen Vermögenswerte aus den Tätigkeitsbereichen: ideell, Vermögensverwaltung, Zweckbetriebe, wirtschaftliche Geschäftsbetriebe mit Steuerpflicht.
• Die Vereine haben sicherzustellen, dass die Mittel nur für die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden, auch unter dem Gesichtspunkt der gesetzlichen Regelung zur Vermögensbindung (s. § 61 AO, Anhang 1b). Eine Verwendung der Mittel ist auch dann sichergestellt, wenn diese für die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen, die den steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecken dienen, eingesetzt werden. Diese Tatsache schließt aber die Bildung von Rücklagen im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb und in der Vermögensverwaltung nicht aus. Eine fast vollständige Zuführung des Gewinns zu einer Rücklage im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ist nur dann für die Steuerbegünstigung unschädlich, wenn die Körperschaft den Nachweis erbringt, dass die betriebliche Mittelverwendung zur Sicherung der Existenz geboten war. S. BFH vom 15.07.1998, DStR 1998, 1710 und s. AEAO zu § 62 AO TZ 13, Anhang 2.
• Im Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung können außerhalb der freien Rücklagen (hier: Zuführung zum Vermögen) auch Rücklagen für die Durchführung konkreter Reparatur- oder Erhaltungsmaßnahmen an Vermögensgegenständen i. S. v. § 21 EStG (Anhang 10) gebildet werden (s. auch AEAO zu § 62 AO TZ 1, Anhang 2).

Tz. 45

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Eine Verwendung der Mittel

• des ideellen (steuerneutralen) Bereichs,
• der Vermögensverwaltung (Erträge aus den vermögensverwaltenden Tätigkeiten),
• der Zweckbetriebe (u. U. Gewinne aus diesen Betrieben)

und des entsprechenden Vermögens dürfen grundsätzlich nicht für den Ausgleich von Verlusten der steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe verwendet werden. Ein Verlust entsteht im Tätigkeitsbereich wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe erst dann, wenn sich nach der Saldierung aller Gewinne/Verluste ein negatives Ergebnis ergibt. S. auch BFH vom 02.10.1968, BStBl II 1969, 43. Die gleichen Bedingungen sind für den Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung zu beachten (s. AEAO zu § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO TZ 9, Anhang 2).

Aber: Der Ausgleich von Verlusten aus steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben und aus der Vermögensverwaltung mit Mitteln des steuerbegünstigten Bereichs (ideeller Bereich, Zweckbetriebe) ist nach dem BMF-Schreiben vom 09.04.2020, npoR 2020, 132 und vom 18.12.2020, BStBl I 2021, 37 vom 01.03.2020 bis einschließlich 31.12.2021 gemeinnützigkeitsunschädlich.