Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Gewinnausschüttung, ... / II. Definition der verdeckten Gewinnausschüttung

Tz. 5

Stand: EL 135 – ET: 02/2024

Eine vGA i. S. d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (Anhang 7) ist eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschafterverhältnis veranlasst ist, sich auf den Bilanzgewinn ausgewirkt hat und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruht (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH vom 27.06.2016, I R 8/15, BStBl II 2017, 214 m. w. N.).

Bei nicht buchführungspflichtigen Körperschaften ist dabei auf die Einkünfte abzustellen (R 8.5 Abs. 1 KStR, Anhang 4).

Bei der Vorschrift des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (Anhang 7) handelt es sich um eine Einkommenskorrekturvorschrift, die einen bilanziellen Aufwand außerhalb der Bilanz bzw. der Einnahme-/Überschussrechnung im Rahmen der Einkommensermittlung rückgängig macht.

Tz. 6

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Eine Veranlassung durch das Gesellschafterverhältnis liegt dann vor, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter die Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung gegenüber einer Person, die nicht Gesellschafter ist, unter sonst gleichen Umständen nicht hingenommen hätte (H 8.5 "Veranlassung durch das Gesellschafterverhältnis" KStH).

Tz. 7

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Neben den Kapitalgesellschaften sind auch Vereine durchaus in der Lage, vGA an ihre Mitglieder bzw. Organe zu bewirken (BFH vom 08.08.2001, I B 40/01, BFH/NV 2001, 1536).

Tz. 8

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Die Annahme einer vGA erfordert eine Rechtshandlung ihrer Organe (BFH vom 18.07.1990, I R 32/88, BStBl II 1991, 484). Dabei sind bei einem Verein nicht nur die Rechtshandlungen des Vorstands im Rahmen seiner Vertretungsmacht und Beschlüsse der Mitgliederversammlung zuzurechnen, sondern auch Handlungen seiner Organe, die diese unter Überschreitung ihrer Kompetenz für den Verein vornehmen. Denn auch rein tatsächliche Handlungen können den Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung erfüllen (BFH vom 14.10.1992, I R 17/92, BStBl II 1993, 352).

Tz. 9

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Um jedoch bei einem Verein eine Einkommenskorrektur nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (Anhang 7) durchführen zu können, muss sich die vGA auch auf die Höhe der Einkünfte ausgewirkt haben.

Praxis-Beispiel

Der Vorstandsvorsitzende des gemeinnützigen B-Sportvereins e. V. hat in 2020 mit den Mitgliedsbeiträgen des Vereins die Sanierung seines Gartens bezahlt.

Die zweckwidrige Verwendung der Mitgliedsbeiträge führt zu einer schädlichen Zuwendung nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b), die zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit führt.

Da die Vermögensminderung jedoch aus dem ideellen Bereich des Vereins erfolgt ist, liegt keine vGA i. S. d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (Anhang 7) vor. So hat sich durch die Fehlverwendung der Beiträge die Höhe der steuerpflichtigen Einkünfte nicht gemindert. Es bedarf also keiner Korrekturen bei der Ermittlung der Einkünfte. Für die Frage der Mittelfehlverwendung nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) spielt es jedoch keine Rolle, aus welchem Bereich die Mittel fehlverwendet wurden.

Auch der steuerpflichtige Verein verfügt – anders als eine Kapitalgesellschaft (GmbH; AG) – über eine außerbetriebliche (ideelle) Sphäre.

Es liegt daher nicht zwingend eine Übereinstimmung zwischen dem gemeinnützigkeitsrechtlichen Ausschüttungsverbot nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) und der Einkommenskorrekturvorschrift nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (Anhang 7) vor. Die beiden Regelungen sind unabhängig voneinander, so dass auch bei dem Fehlen einer vGA durchaus eine Mittelfehlverwendung nach § 55 Abs. 1 AO vorliegen kann.

Tz. 10

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Auch ist es möglich, dass zwar eine vGA i. S. d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG vorliegt, eine damit verbundene schädliche Zuwendung nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) über § 58 Nr. 1 AO geheilt wird.

Praxis-Beispiel

Die steuerbegünstigte A-gGmbH erbringt gegenüber ihrem ebenfalls steuerbegünstigten Gesellschafter, dem A e. V., verbilligt Leistungen aus ihrem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

Im Rahmen der Besteuerung des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ist in Höhe des zu niedrigen Entgelts eine Einkommenskorrektur nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG vorzunehmen. Da der Empfänger der Zuwendung eine steuerbegünstigte Einrichtung ist (der A-Verein), wird der dem Grunde nach bestehende Verstoß gegen § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO über § 58 Nr. 1 AO geheilt. Die A-gGmbH kann – trotz der Annahme einer vGA bei ihr – weiterhin als steuerbegünstigte Körperschaft anerkannt werden.

Tz. 11

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Eine schädliche Zuwendung, die ggf. auch zur Annahme einer vGA führen kann, ist immer dann anzunehmen, wenn eine steuerbegünstigte Einrichtung ihrem Mitglied oder Gesellschafter einen Vorteil bewusst unentgeltlich oder gegen zu niedriges Entgelt zukommen lässt.

So erfordert eine angemessene Vergütung die Erhebung des marktüblichen Entgelts, mindestens ist jedoch die Erhebung eines Kostenausgleichs zzgl. eines marktüblichen Gewinnaufschlags zu verlangen (BFH vom 27.11.2013, ...