Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Rücklagenbildung / IV. Rücklagenbildung nach § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO

1. Allgemeines

Tz. 31

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

§ 62 Abs. 1 Nr. 3AO (Anhang 1b) gestattet einer steuerbegünstigten Körperschaft neben der nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 AO (Anhang 1b) zulässigen und für die steuerbegünstigten Zwecke zweckgebundenen Rücklage eine freie Rücklage zu bilden.

Tz. 32

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

Zunächst können die steuerbegünstigten Körperschaften 1/3 der Überschüsse aus dem Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung einer freien Rücklage zuführen. Zusätzlich können maximal 10 % der sonstigen nach § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO (Anhang 1b) zeitnah zu verwendenden Mittel einer freien Rücklage zugeführt werden. D.h., bei dieser zusätzlichen 10 %-Regelung wird aber der Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung ausgeschlossen. Eine Bildung dieser zusätzlichen freien Rücklage von 10 % ist folglich nur aus Mitteln der Tätigkeitsbereiche "ideell", "Zweckbetriebe" und steuerpflichtige "wirtschaftliche Geschäftsbetriebe" zulässig.

S. auch AEAO zu § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO TZ 9–11 (Anhang 2).

2. Bemessungsgrundlage für die freie Rücklage

Tz. 33

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

Bemessungsgrundlage für die freie Rücklage im Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung ist der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten, der sich aus diesem Tätigkeitsbereich ergibt. Führt der Abzug der Werbungskosten von den Einnahmen in einem Jahr zu einem negativen Ergebnis, so kann für dieses Jahr keine freie Rücklage gebildet werden.

Unter Werbungskosten i. S. v. § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO (Anhang 1b) sind alle Aufwendungen/Kosten zu verstehen, die mit dem Tätigkeitsbereich "Vermögensverwaltung" in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Ein lediglich mittelbarer Zusammenhang rechtfertigt keinen Abzug.

Tz. 34

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Werden von einer steuerbegünstigten Zwecken dienenden Körperschaft mehrere vermögensverwaltende Tätigkeiten unterhalten (Vermietung und Verpachtung, Kapitalvermögen), sind die Überschüsse zweckmäßigerweise getrennt zu ermitteln und dann zu addieren bzw. zu saldieren, wenn positive und negative Überschüsse nebeneinander bestehen.

Tz. 35

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

Hinweis:

Bezüglich der Ermittlung der Bemessungsgrundlage sind die Ergebnisse aus einzelnen Bereichen der Vermögensverwaltung zusammenzurechnen. Ergibt sich hierbei ein Kostenüberhang (Unterdeckung), ist eine Rücklagenbildung in dem betreffenden Jahr nicht zulässig. Darüber hinaus ist der festgestellte Kostenüberhang im Folgejahr zunächst mit Überschüssen aus der Vermögensverwaltung zu verrechnen, so dass eine Unterdeckung die Möglichkeit der Bildung von freien Rücklagen in den nachfolgenden Veranlagungszeiträumen in gewissem Maße einschränkt.

Tz. 36

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Einnahmen, die aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern erzielt werden, bleiben bei der Rücklagenbildung außer Betracht.

Beispiel:

Eine steuerbegünstigten Zwecken dienende Körperschaft vermietet ein Gebäude und erzielt Einnahmen aus einem verpachteten Recht (z. B. Bandenwerbung). Die Überschüsse betragen:

Gebäudevermietung	./. 6 000 EUR
Recht der Bandenwerbung	18 600 EUR
Gesamtüberschuss	12 600 EUR

Ergebnis:

Die freie Rücklage ist ausgehend vom saldierten Überschuss i. H. v. 12 600 EUR zu bilden und nicht von dem Überschuss aus der Bandenwerbung (18 600 EUR).

Sie kann also i. H. v. 1/3 des saldierten Überschusses von 12 600 EUR = 4 200 EUR gebildet werden.

Tz. 37

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

Bemessungsgrundlage für die zusätzlich möglich freie Rücklage i. H. v. 10 % der sonstigen nach § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO (Anhang 1b) zeitnah zu verwendenden Mittel in den übrigen Tätigkeitsbereichen sind in

• Zweckbetrieben die Überschüsse/Gewinne;

• steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben die Gewinne;

  M.E. kann eine Zuführung zu einer 10 %-freien-Rücklage erst dann erfolgen, wenn die Endversteuerung vollzogen worden ist, d. h. nach Abzug von den Ertragsteuern (entsprechende Anwendung des AEAO zu § 62 Abs. 1 Nr. 2 AO TZ 8, Anhang 2). Bei Anwendung der Regelungen des § 64 Abs. 5 und 6 AO (Anhang 1b) können in die Bemessungsgrundlage zur Ermittlung der Rücklage statt der geschätzten bzw. pauschal ermittelten Gewinne die tatsächlich erzielten Gewinne einbezogen werden (s. AEAO zu § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO TZ 10, Anhang 2);

• ideellen Bereich die Bruttoeinnahmen dieses Tätigkeitsbereichs.

Tz. 38

Stand: EL 140 – ET: 12/2024

Hinweise:

• Zur Vermeidung einer doppelten Begünstigung dürfen die Mittel aus dem Tätigkeitsbereich Vermögensverwaltung nicht in die Bemessungsgrundlage der 10 %-freien Rücklage einbezogen werden.
• Verluste aus Zweckbetrieben sind mit den entsprechenden Gewinnen/Überschüssen zu verrechnen; darüber hinausgehende Verluste mindern die Bemessungsgrundlage nach § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO (Anhang 1b) nicht.
• Vorstehende Ausführungen gelten sinngemäß für den einheitlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb mit partieller Steuerpflicht.
• Ein Überschuss aus der Vermögensverwaltung ist – unabhängig davon, inwieweit er in eine Rücklage eingestellt wurde – nicht in die Bemessungsgrundlage für die Zuführung aus den sonstigen zeitnah zu verwendenden Mitteln einzubeziehen. Ein Verlust aus der ...