Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Umsatzsteuer / 2.4 Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG)

Tz. 75

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, Gebäuden und Grundstücksteilen ist nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG (Anhang 5) von der Umsatzsteuer befreit. Die Anwendung der Steuerbefreiungsvorschrift führt zum Verlust des Vorsteuerabzugs (s. § 15 Abs. 2 UStG, Anhang 5). Eine Steuerbefreiung schließen Gesetzgeber, Rechtsprechung und Verwaltung in nachfolgenden Fällen aus, d. h., nicht steuerbefreit sind (Beachte hierzu aber die aktuelle Rechtsprechung: Fn. 85a ff.):

• die kurzfristige Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zum Zwecke der Beherbergung von Mitgliedern und Nichtmitgliedern gegen Entgelt (z. B. in Wander- oder Skihütten) s. Abschn. 4.12.9 UStAE; hier findet der ermäßigte 7 %ige Umsatzsteuersatz Anwendung, s. § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG (Anhang 5);
• die Vermietung von Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen (s. Abschn. 4.12.2 UStAE);
• die Vermietung von Campingplätzen, wenn sie kurzfristig erfolgt, d. h., wenn die tatsächliche Gebrauchsüberlassung weniger als sechs Monate beträgt (s. Abschn. 4.12.3 UStAE);
• die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind;
• Verträge besonderer Art, d. h., wenn die Gebrauchsüberlassung des Grundstücks gegenüber anderen wesentlichen Elementen (Leistungen) zurücktritt, und das Vertragsverhältnis ein einheitliches unteilbares Ganzes darstellt. Bei einem Vertrag besonderer Art kann die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 UStG (Anhang 5) weder für die gesamte Leistung noch für einen Teil der Leistung in Betracht kommen (s. Abschn. 4.12.6 UStAE);
• die Nutzungsüberlassung von Sportanlagen und anderen Anlagen (s. Abschn. 4.12.11 UStAE). Ferner s. "Vermietung für sportliche Zwecke".

2.4.1 Begriff der Miete/Pacht

2.4.1.1 Zivilrecht

Tz. 76

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

§ 535 BGB definiert den Begriff der Miete wie folgt:

"Durch den Mietvertrag wird der Vermieter verpflichtet, dem Mieter den Gebrauch der vermieteten Sache während der Mietzeit zu gewähren. Der Mieter ist verpflichtet, dem Vermieter den vereinbarten Mietzins zu entrichten."

Die Vertragsdauer ist bürgerlich-rechtlich nicht von Bedeutung; es kann deshalb auch die kurzfristige Gebrauchsüberlassung den Tatbestand einer Vermietung erfüllen (s. Abschn. 4.12.1 Abs. 2 Satz 6 und 7 UStAE; s. auch BFH vom 21.10.1999, BFH/NV 2000, 288).

Eine Grundstücksverpachtung liegt vor, wenn dem Pächter das Grundstück nicht nur zum Gebrauch überlassen wird, sondern ihm auch der Fruchtgenuss gewährt wird (s. § 581 BGB und s. Abschn. 4.12.1 Abs. 2 UStAE).

Zu den in § 4 Nr. 12 UStG (Anhang 5) steuerfreien Leistungen der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken gehören auch die damit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden üblichen Nebenleistungen (s. Abschn. 4.12.1 Abs. 5 und 6 UStAE) wie z. B. die

• Lieferung von Wärme,
• Versorgung mit kaltem und warmem Wasser,
• Flur- und Treppenreinigung,
• Treppenbeleuchtung,
• die Lieferung von Strom.

Keine Nebenleistungen sind die Lieferung von Heizgas und Heizöl. Die Steuerbefreiung erstreckt sich auch nicht auf mitvermietete Einrichtungsgegenstände, z. B. auf das Büromobiliar.

2.4.1.2 Umsatzsteuerrecht

Tz. 77

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Der Begriff des Grundstücks im umsatzsteuerlichen Sinne richtet sich ebenfalls nach bürgerlichem Recht (s. BFH vom 15.12.1966, BStBl III 1967, 209). Die Frage, ob eine Vermietung oder Verpachtung eines Grundstücks i. S. d. Befreiungsvorschrift gegeben ist, muss ebenfalls nach bürgerlichem Recht beurteilt werden (s. BFH vom 25.03.1971, BStBl II 1971, 473 und s. BFH vom 04.12.1980, BStBl II 1981, 231). Die Bezeichnung "Miete" oder "Pacht" im jeweiligen Vertrag ist ohne Bedeutung. Handelt es sich aber um Grenzfälle, so sind aus umsatzsteuerlicher Sicht Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 12 Buchst. a Satz 1 UStG (Anhang 5) entsprechend zu berücksichtigen (s. auch BFH vom 07.12.1967, BStBl III 1968, 130).

Grundlage für die Beurteilung solcher Grenzfälle sind wirtschaftliche Gesichtspunkte, weil das Umsatzsteuerrecht eine Vielzahl von Rechts- und Wirtschaftsvorgängen erfassen will.

Insoweit weicht das Umsatzsteuerrecht vom zivilrechtlichen Begriff der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken ab.

Grundgedanke der Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG (Anhang 5) kann somit nur die langfristige Vermietung (Dauervermietung) sein.

Diesen Schluss lässt auch das BMF-Schreiben vom 09.05.1980, BStBl I 1980, 236 zu, weil dort eine Unterscheidung in eine kurzfristige und langfristige Vermietung getroffen wurde.

Da der Gesetzgeber im § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG (Anhang 5) die langfristige Vermietung von einer Steuerpflicht ausnehmen wollte, kann die Beschränkung auf die kurzfristige Vermietung von Abstell-(Park-) und Campingplätzen auch niemals "lex spezialis" sein. Das BMF-Schreiben ist daher m. E. auch auf gleich gelagerte Fälle anzuwenden. S. Abschn. 4.12.2 und 4.12.3 UStAE. Soweit Plätze für das Abstellen von Fahrzeugen vermietet werden, kommt es auf die Dauer der V...