Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Umsatzsteuer / XV. Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG

1. Allgemeines

Tz. 321

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Hinweis:

Hintergrund der Regelung ist, dass der Vorsteuerabzug bereits bei dem Bezug der Lieferung oder der sonstigen Leistung durch den Leistungsempfänger möglich ist. D.h. der Vorsteuerabzug wird nach der Verwendungsabsicht des Leistungsempfängers vorgenommen. Nun könnte aber zunächst jeder Leistungsempfänger im Zeitpunkt des Bezugs einer Leistung behaupten bzw. darlegen, dass er das bezogene Wirtschaftsgut oder die bezogene Leistung für unternehmerische Zwecke zur Erzielung umsatzsteuerpflichtiger Ausgangsumsätze zu verwenden beabsichtigt. Er könnte den Vorsteuerabzug geltend machen. Einen Tag nach Vornahme des vollständigen Vorsteuerabzugs entscheidet sich der Leistungsempfänger um und nutzt das Wirtschaftsgut oder die bezogene Leistung nur noch zur Erzielung vorsteuerschädlicher (z. B. steuerfreier) Umsätze. Um dies zu vermeiden hat der Gesetzgeber einen Überwachungszeitraum vorgesehen, innerhalb dessen der bereits geltend gemachte Vorsteuerabzug wieder zurückgezahlt werden muss, wenn sich die tatsächliche Nutzung von der bei Vornahme des Vorsteuerabzug dargelegten Verwendungsabsicht unterscheidet, d. h. eine Änderung der Verhältnisse eintritt.

Tz. 322

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist dann vorzunehmen, wenn sich bei einem Wirtschaftsgut die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, innerhalb von fünf Jahren seit dem Beginn der Verwendung ändern. Bei Grundstücken tritt an die Stelle von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren (s. § 15a Abs. 1 UStG, Anhang 5).

Tz. 323

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Dies gilt auch für Gebäude, die auf fremdem Grund und Boden errichtet wurden.

Für jedes Kalenderjahr der Änderung ist ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Der Ausgleich des Vorsteuerabzugs ist grundsätzlich bei der Steuerfestsetzung für den Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, in dem sich die Verhältnisse gegenüber den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnissen geändert haben (s. Abschn. 15a.1 Abs. 1 UStAE).

Tz. 324

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Insbesondere werden von der Berichtigung die Wirtschaftsgüter erfasst, die einkommensteuerrechtlich Anlagevermögen darstellen oder – sofern sie nicht zum Betriebsvermögen gehören – als entsprechende Wirtschaftsgüter anzusehen sind. Zu den Berichtigungsobjekten i. S. d. § 15a UStG (Anhang 5) s. Abschn. 15a.1 Abs. 2 UStAE.

2. Änderung der Verhältnisse

Tz. 325

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Verwendung i. S. d. § 15a UStG (Anhang 5) ist die tatsächliche Nutzung des Berichtigungsobjekts zur Erzielung von Umsätzen. Als Verwendung sind auch die Veräußerung und die unentgeltliche Wertabgabe nach (s. § 3 Abs. 1b und 9a UStG, Anhang 5) anzusehen (s. Abschn. 15a.2 UStAE).

Für die Frage, ob eine Änderung der Verhältnisse vorliegt, sind die Verhältnisse zum Zeitpunkt der tatsächlichen Verwendung im Vergleich zum ursprünglichen Vorsteuerabzug entscheidend. Für den ursprünglichen Vorsteuerabzug ist die Verwendungsabsicht zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs entscheidend. Einzelheiten s. BMF vom 06.12.2005, BStBl I 2005, 1088.

3. Voraussetzungen für die Berichtigung des Vorsteuerabzugs

Tz. 326

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Für eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG (Anhang 5) müssen nachfolgende Bedingungen erfüllt sein:

• Ein vom Verein angeschafftes oder hergestelltes Wirtschaftsgut muss ihm dauernd oder längerfristig dienen.
• Die auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbeträge müssen mehr als 1 000 EUR betragen (s. § 44 Abs. 1 UStDV, Anhang 6).
• Innerhalb des Berichtigungszeitraumes muss die Nutzungsänderung für die Vorsteuerberichtigung relevant sein.
• Die Nutzungsänderung muss von einigem Gewicht sein (s. § 44 Abs. 2 UStDV, Anhang 6).

Beispiel:

Im Jahre 03 wird ein VW-Bus zum Nettopreis von 20 000 EUR angeschafft (zzgl. USt = 3 800 EUR). Er wird dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb im Jahre 03 zur Verwendung und Nutzung zugeführt (Unternehmensvermögen).

Der Vorsteuerabzug kann im Jahr 03 im vollen Umfang vorgenommen werden, wenn die übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG (Anhang 5) vorliegen.

Ändern sich nun die Verhältnisse und wird der Pkw beispielsweise ab 04 zur Ausführung von steuerfreien Umsätzen verwendet, so soll es nach dem Willen des Gesetzgebers nicht bei dem vollen – im Jahre 03 in Anspruch genommenen – Vorsteuerabzug bleiben. Der Vorsteuerabzug ist zu berichtigen. Es sind 4/5 des Vorsteuerabzugs rückgängig zu machen. D.h., 4/5 von 3 800 EUR = 3 040 EUR müssen in der Umsatzsteuerjahreserklärung gekürzt werden (Abführung an die Finanzbehörde). Für die Jahre 04–07 hat jeweils eine Berichtigung i. H. v. 760 EUR zu erfolgen. Da der zu berichtigende Vorsteuerabzug für die betreffenden Kalenderjahre < 6 000 EUR beträgt, ist die Berichtigung erst bei der Steuerfestsetzung für den jeweiligen Besteuerungszeitraum vorzunehmen (s. § 44 Abs. 4 UStDV, Anhang 6).

Tz. 327

Stand: EL 133 – ET: 08/2023

Weitere Ausführungen zur Berichtigung ...