Leitsatz (amtlich)
Zur Frage, ob Zweifel daran bestehen, a. daß Renten unter § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 fallen, die dem überlebenden Ehegatten versorgungshalber zugewendet worden sind, b. daß Zuwendungen im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 bei der fiktiven Berechnung des Anspruchs auf Zugewinnausgleich gemäß § 5 Abs. 1 ErbStG 1974 dem Endvermögen des Erblassers nicht hinzuzurechnen sind.
Normenkette
ErbStG 1974 § 3 Abs. 1 Nr. 4, § 5 Abs. 1
Tatbestand
Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist die Alleinerbin ihres gestorbenen Ehemannes. Sie lebte mit ihrem Ehemann seit 1969 im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft.
Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt) hat durch den 3. vorläufigen Steuerbescheid vom 17. Oktober 1975 gegen die Antragstellerin als Alleinerbin eine Erbschaftsteuer in Höhe von 15 400 DM festgesetzt. Gegenüber dem 2. vorläufigen Steuerbescheid hatte sich der nichtabgerundete steuerpflichtige Erwerb dadurch um 183 233 DM erhöht, daß der Anspruch auf Versorgungsbezüge in Höhe von 433 233 DM als der Erbschaftsteuer unterliegender Erwerb angesetzt und demgegenüber ein Versorgungsfreibetrag gemäß § 17 ErbStG 1974 in Höhe von 250 000 DM abgezogen wurde (433 233 DM - 250 000 DM = 183 233 DM).
Die Antragstellerin hat Einspruch eingelegt und beantragt, die Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der Erbschaftsteuer um 183 233 DM zu kürzen. Die Witwenrente sei eine Zuwendung unter Lebenden. Dem Erblasser habe der Wille gefehlt, die Antragstellerin zu bereichern.
Das Finanzamt hat die Aussetzung des strittigen Steuerbetrages (13 034 DM) abgelehnt.
Auch der beim Finanzgericht gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung hat keinen Erfolg gehabt.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde der Antragstellerin ist begründet.
Es ist ernstlich zweifelhaft, ob der angefochtene Steuerbescheid in dem angefochtenen Umfang rechtmäßig ist.
Der erkennende Senat hat hierzu folgendes erwogen:
Die Antragstellerin erhält aufgrund eines zwischen dem Erblasser und seinem früheren Arbeitgeber geschlossenen Pensionsvertrages eine Witwenrente in Höhe von monatlich 2 286 DM. Die Rentenansprüche der Antragstellerin gehen demgemäß auf einen Vertrag zugunsten Dritter im Sinne der §§ 328, 331 BGB zurück (vgl. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 37. Aufl., § 331 Anm. 1 b).
Für die Entscheidung der Frage, ob der Erwerb des Rentenanspruchs gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 der Erbschaftsteuer unterliegt, kommt es entscheidend darauf an, ob die Antragstellerin Vermögensvorteile im Sinne der genannten Vorschrift erworben hat. Diese Frage wäre eindeutig zu bejahen, wenn im Valutaverhältnis zwischen dem Erblasser und der Antragstellerin eine Schenkung vorläge. Nicht anders wäre die Rechtslage, wenn eine derartige Zuwendung mit Harder (Zeitschrift für das gesamte Familienrecht 1976 S. 418, 426) entgegen dem Bundesgerichtshof (vgl. das Urteil vom 29. Januar 1964 V ZR 209/61 - BGHZ 41, 95, 97 -) als vermächtnisähnliche einseitige Zuwendung von Todes wegen besonderer Art zu beurteilen wäre. Wäre der Erwerb des Rentenanspruchs durch die Antragstellerin im Valutaverhältnis ein entgeltlicher Erwerb, so läge ein Vermögensvorteil im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 nicht vor.
Im vorliegenden Fall wird davon auszugehen sein, daß die Witwenrente versorgungshalber zugewendet worden ist. Ob bereits damit die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 erfüllt worden sind, bedarf der Prüfung:
Der Bundesgerichtshof hat in einem Urteil vom 7. Januar 1972 IV ZR 231/69 (Neue Juristische Wochenschrift 1972 S. 580) eine Alterssicherung der Ehefrau in einem Rahmen, der mit Rücksicht auf die Einkommensverhältnisse des Ehemannes einerseits und die Art und Dauer der von der Ehefrau in der Ehe geleisteten Arbeit andererseits als angemessen erscheint, als eine entgeltliche Leistung des Ehemannes angesehen, die durch eine nach mehr als zehnjähriger Ehe erfolgte Scheidung nicht in Frage gestellt werden dürfe. In diesem Zusammenhang kann u. U. auch bedeutungsvoll sein, daß der Aufbau einer angemessenen Altersversorgung von der Rechtsprechung und einem Teil des Schrifttums zum angemessenen Familienunterhalt im Sinne des § 1360 a BGB gerechnet wird (vgl. Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, § 1360 a Rdnr. 6), daß der Unterhaltsanspruch des geschiedenen Ehegatten den Tod des verpflichteten Ehegatten überdauert und daß seit dem 1. Januar 1977 nach der Scheidung der Ehe ein Versorgungsausgleich durchzuführen ist.
Die Bundesregierung allerdings dürfte in ihrer Begründung zum Gesetzesentwurf davon ausgegangen sein, daß der Erwerb von Versorgungsansprüchen aufgrund eines Vertrages des Erblassers mit seinem Arbeitgeber der Erbschaftsteuer unterliegt (vgl. Bundestags-Drucksache VI/3418 S. 71 zu § 17: "Sie (die Problematik bei der Behandlung der verschiedenen Altersbezüge) ergibt sich daraus, daß die auf Gesetz beruhenden Versorgungsbezüge wegen des unmittelbaren Rechtsanspruchs der Hinterbliebenen nicht vom Erblasser 'erworben' werden und somit keinen unter das Erbschaftsteuergesetz fallenden Erwerb darstellen, während die Bezüge der Hinterbliebenen aufgrund eines privaten Anstellungsvertrages, weil sie auf einer rechtsgeschäftlichen Handlung des Erblassers beruhen, wie jeder Vermögensvorteil aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG der Erbschaftsteuer unterliegen").
Welche Schlußfolgerungen aus den vorstehenden Erwägungen zu ziehen sind, kann im Vollziehungsaussetzungsverfahren nicht geklärt werden. Insbesondere kann hier nicht geklärt werden, ob der Gesetzgeber durch die Gewährung eines Versorgungsfreibetrages in Höhe von 250 000 DM (ohne Rücksicht auf Alter, Einkommen und Vermögen des überlebenden Ehegatten) eine verfassungsrechtlich einwandfreie Regelung gefunden hat.
Diese Frage braucht im vorliegenden Fall schon deshalb nicht vertieft zu werden, weil erhebliche Zweifel daran bestehen, ob das Finanzamt vom Rechtsstandpunkt der Steuerpflicht des Erwerbers der Witwenpension aus die abzuziehende fiktive Ausgleichsforderung im Sinne des § 5 Abs. 1 ErbStG 1974 richtig berechnet hat.
Nach dieser Vorschrift gilt der Betrag nicht als Erwerb im Sinne des § 3, den der überlebende Ehegatte im Falle des § 1371 Abs. 2 BGB als Ausgleichsforderung geltend machen könnte. Aus dem Hinweis auf § 1371 Abs. 2 BGB folgt, daß bei dieser Berechnung unterstellt werden muß, der überlebende Ehegatte sei weder Erbe noch Vermächtnisnehmer geworden. Dies bedeutet, daß der gesamte Nachlaß für die Berechnung der fiktiven Ausgleichsforderung zum Endvermögen des Erblassers im Sinne des § 1375 BGB zu rechnen ist. Ob dies auch hinsichtlich der steuerlich als Erwerb von Todes wegen zu beurteilenden Erwerbe im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 gilt, läßt sich dem Gesetzeswortlaut nicht eindeutig entnehmen. Nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift jedoch, die eine rein steuerrechtliche Vorschrift ist, liegt die Überlegung nahe, die Erwerbe gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG 1974 für die Berechnung der fiktiven Ausgleichsforderung nicht anders zu behandeln wie den Nachlaß selbst. Im Sinne des § 69 Abs. 3 i. V. m. Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist diese Frage ernstlich zweifelhaft.
Rechnet man den Erwerb der Witwenpension und den Erwerb der Lebensversicherungssumme in diesem Sinne zum Endvermögen des Erblassers und setzt man seinem Anfangsvermögen die von der Antragstellerin mitgeteilten Werte hinzu, so ergibt sich unter Verwendung der vom Finanzamt angewendeten Formel für die Umrechnung des fiktiven Ausgleichsanspruchs gemäß § 5 Abs. 1 Satz 2 ErbStG 1974 bei überschlägiger Berechnung eine Ermäßigung der festgesetzten Steuer zumindest um den strittigen Betrag.
Fundstellen
Haufe-Index 72544 |
BStBl II 1978, 400 |
BFHE 1978, 574 |