BFH Urteil vom 30.05.1974 - III R 75/73

Leitsatz (amtlich)

Genehmigungen für den allgemeinen Güterfernverkehr in der Bundesrepublik Deutschland können bei der Einheitswertfeststellung des Betriebsvermögens eines Transportunternehmers auf den 1. Januar 1969 nicht angesetzt werden, wenn sie sich noch in der Hand dessen befinden, dem sie ursprünglich erteilt worden sind. Güterfernverkehrsgenehmigungen, die von einem anderen Unternehmer erworben sind, können dagegen angesetzt werden, es sei denn, daß ausnahmsweise das für sie gezahlte Entgelt nicht hinreichend bestimmbar ist.

Normenkette

BewG 1965 § 95; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 8 Abs. 1; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 9; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 10; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 11; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 12; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 13; GüKG in der am 1. Januar 1969 geltenden Fassung § 15

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt ein Transportunternehmen. Er besitzt zwei Genehmigungen für den allgemeinen Güterfernverkehr in der Bundesrepublik Deutschland (sog. rote Konzessionen). Eine dieser Genehmigungen hat der Kläger von einem anderen Unternehmer mit dessen Unternehmen erworben und sie in seiner Vermögensaufstellung auf den 1. Januar 1969 mit 3 000 DM angesetzt. Der Beklagte und Revisionskläger (FA) hat bei der Einheitswertfeststellung des Betriebsvermögens des Klägers auf den 1. Januar 1969 durch Bescheid vom 5. Februar 1971 beide Genehmigungen mit 2x 30 000 DM = 60 000 DM angesetzt. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Dagegen gab das FG der Klage statt.

Das FA beantragt mit der Revision, die das FG wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Streitsache zugelassen hat, unter Aufhebung des FG-Urteils die Klage abzuweisen. Es wird unrichtige Anwendung der §§ 95, 109 des BewG 1965 gerügt. Die Revision wird im wesentlichen wie folgt begründet: Die Auffassung des FG, daß die gesetzlichen Bestimmungen des Güterkraftverkehrsgesetzes (GüKG) einer Bewertung der Konzession entgegenständen, vermöge nicht hinreichend zu überzeugen. Es beständen direkte Rechtsbeziehungen zwischen dem zunächst Berechtigten und dem Bewerber insoweit, als diese sich über einen Kaufpreis für den Verzicht des Berechtigten auf die Genehmigung einigten. Allein dieser Verzicht sei das entscheidende Indiz für eine Zahlungsbereitschaft des Bewerbers. Die Übertragung der Genehmigung auf den Erwerber sei in diesem Zusammenhang nicht so ausschlaggebend. Die Genehmigungsbehörde könne zwar eine freiwerdende Genehmigung nach eigenem Ermessen neu vergeben. Dennoch hätten die Genehmigungsbehörden die Genehmigung in der Regel auf die vom Berechtigten vorgeschlagenen Bewerber übertragen. Es könne sich nur um wenige Ausnahmefälle handeln, in denen das nicht geschehen sei, gegebenenfalls aus Gründen, die in der Person des Bewerbers begründet seien. In derartigen Fällen könne jedoch nicht ausgeschlossen werden, daß doch noch ein den Genehmigungsbehörden zusagender Bewerber gefunden werden könne. Das FG habe deshalb die gesetzlichen Bestimmungen des GüKG überbewertet. Nach den der OFD Hamburg vorliegenden Unterlagen seien im Bundesgebiet einschließlich Berlin (West) in den Jahren 1969 bis 1971 über 440 Genehmigungen von den zunächst Berechtigten auf die vorgeschlagenen Bewerber gegen Zahlung eines Kaufpreises übergegangen. Das möge - gemessen an der Zahl aller Genehmigungen - gering erscheinen. Es liege jedoch in der Natur der Sache, daß diese Genehmigungen, die fast ausnahmslos die Lebensexistenz der Fuhrunternehmer darstellten, nur relativ selten veräußert würden. Diese Tatsache stelle eine Besonderheit dar, die nicht generell mit anderen Bereichen der Marktwirtschaft zu vergleichen sei. Man könne diesen Umstand nicht dahin auslegen, daß ein Markt mit einem gewissen Umsatz zu verneinen sei. Tatsache sei, daß laufend Konzessionen gegen Zahlung von Aufpreisen übertragen worden seien. Darüber hinaus hätten sich die Kaufpreise - wenn auch regional unterschiedlich - in einem bestimmten Rahmen bewegt. Es seien sogar Makler bei dem Verkauf eingeschaltet worden. Diese Umstände sprächen für einen Markt und rechtfertigten die Bewertung der Genehmigungen. Auch die Auffassung des FG, daß der Wert einer Genehmigung nicht hinreichend konkretisierbar sei, sei nicht überzeugend. Ein Firmenwert komme in Fällen der. Geschäftsveräußerung im ganzen in Betracht. Bei der Veräußerung einzelner Genehmigungen werde ein Firmenwert kaum einen Niederschlag im Kaufpreis finden. Der Kaufpreis bemesse sich vielmehr nach objektiven Merkmalen ohne jegliche Beeinflussung des Geschäftserfolgs des bisherigen Inhabers der Genehmigung. Denn der Übergang einzelner Konzessionen führe nicht dazu, daß auch ein anteiliger Kundenstamm auf den Erwerber übergehe oder daß der "gute Ruf" der bisherigen Firma dem Erwerber wirtschaftliche Vorteile verschaffe. Diese Auffassung werde in der Praxis dadurch bestätigt, daß bei Geschäftsveräußerungen im ganzen in der Regel höhere Kaufpreise gezahlt worden seien als bei Veräußerungen einzelner Konzessionen. Diesem Umstand sei bei der Ermittlung der Richtsätze in den Richtlinien Rechnung getragen worden, indem die Kaufpreise für Geschäftsveräußerung im ganzen bei den Preisvergleichen unberücksichtigt geblieben seien.

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Er ist der Auffassung, daß die Revisionsbegründung des FA von der durch das FG richtig dargestellten Rechtslage abweiche und zudem neues tatsächliches Vorbringen enthalte. Da das FA keine Verfahrensrüge erhoben habe, müßten die tatsächlichen Feststellungen des FG der Entscheidung des BFH zugrunde gelegt werden.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

1. Nach ständiger Rechtsprechung der Ertragsteuersenate des BFH ist zwar die Güterfernverkehrsgenehmigung als solche kein Wirtschaftsgut, der mit der Genehmigung verbundene wirtschaftliche Vorteil aber ist als ein immaterielles Wirtschaftsgut anzusehen, er sei allerdings nicht im Firmenwert enthalten, jedoch selbständig bewertbar. Er habe firmenwertähnlichen Charakter. Der Vorteil wird neben anderen "Aussichten" in der Chance gesehen, auf dem behördlich begrenzten Markt des Güterfernverkehrs Gewinne zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 18. Dezember 1970 VI R 99/67, BFHE 101, 100, BStBl II 1971, 237). Der Senat schließt sich dieser Auffassung auch für das Bewertungsrecht an. Das FG hat deshalb mit Recht den mit der Güterfernverkehrsgenehmigung verbundenen wirtschaftlichen Vorteil als ein immaterielles Wirtschaftsgut im Sinne der ständigen Rechtsprechung des Senats behandelt. Nach dieser Rechtsprechung kann ein immaterielles Wirtschaftsgut nur dann als selbständig bewertungsfähiges Wirtschaftsgut bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens angesetzt werden, wenn es als geldwerte Realität in Erscheinung getreten ist. Das ist der Fall, wenn eine der folgenden Voraussetzungen gegeben ist:

a) die selbständige Bewertungsfähigkeit wird durch die allgemeine Verkehrsanschauung anerkannt oder

b) das immaterielle Wirtschaftsgut ist entgeltlich erworben worden oder

c) die selbständige Bewertungsfähigkeit wird durch Aufwendungen anerkannt, die auf das zu bewertende Wirtschaftsgut gemacht worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 13. Februar 1970 III 156/65, BFHE 98, 273, BStBl II 1970, 369, unter Abschn. II 1). Für den Ansatz des Firmenwerts genügt es jedoch nicht, wie der Senat wiederholt ausgesprochen hat, daß die allgemeine Verkehrsanschauung die selbständige Bewertungsfähigkeit anerkennt (Voraussetzung a).

2. Das FG ist bei dem immateriellen Wirtschaftsgut, das mit der originären Güterfernverkehrsgenehmigung des Klägers verbunden ist, zu Recht davon ausgegangen, daß die Voraussetzungen zu b) und c) nicht gegeben sind. Es war deshalb der Auffassung, daß es für die Frage des Ansatzes dieses Wirtschaftsguts bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens allein darauf ankomme, ob seine selbständige Bewertungsfähigkeit durch die allgemeine Verkehrsanschauung anerkannt worden ist (Voraussetzung zu a). Daraus ist zu schließen, daß das FG die für den Firmenwert nach den Darlegungen oben zu 1. geltende Einschränkung auf das mit der Güterfernverkehrsgenehmigung verbundene immaterielle Wirtschaftsgut trotz seines firmenwertähnlichen Charakters nicht anwenden wollte. Der Senat braucht nicht abschließend zu entscheiden, ob diese Auffassung richtig ist. Denn das FG hat die Anerkennung einer selbständigen Bewertungsfähigkeit dieses Wirtschaftsguts durch die allgemeine Verkehrsanschauung jedenfalls nach der am 1. Januar 1969 bestehenden Rechtslage nach Auffassung des Senats im Ergebnis mit Recht verneint.

a) Nach dem GüKG in der an diesem Stichtag geltenden Fassung wurde die Güterfernverkehrsgenehmigung (§§ 8 Abs. 1, 15) unter bestimmten gesetzlichen Voraussetzungen (§ 10) nur für bestimmte Kraftfahrzeuge (§ 11 Sätze 1 und 2) ohne Übertragbarkeit (§ 11 Satz 3) und für eine Mindestdauer von acht Jahren (§ 12) erteilt. Die Ausgabe der Genehmigungen war nach Ländern und Bezirken abgegrenzt (§§ 9 Abs. 1, 13, Abs. 2). Durch neue Genehmigungen durften die festgesetzten Höchstzahlen grundsätzlich nicht überschritten werden (§ 9 Abs. 2 Satz 1). Nach diesen Vorschriften gewährte die Genehmigung nur dem Unternehmer, dem sie erteilt war, ein personengebundenes subjektives öffentliches Recht (so Urteil des BGH vom 10. November 1954, Verkehrsrechts-Sammlung Bd.8 S. 100 - VRS 8, 100 -). Es hatte sich aber, wie der BGH in dem Urteil vom 8. Februar 1962 VII ZR 263/60 (VRS 22, 267) ausgeführt hat, der Rechtsverkehr mit Billigung der zuständigen Behörden in einer Weise fortentwickelt, die nicht als Umgehung des Gesetzes galt, aber vom Standpunkt der Beteiligten wirtschaftlich als "Übertragung" angesehen werden konnte. In diesem Zusammenhang hat insbesondere die Vorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 2 GüKG Bedeutung, nach der in der ursprünglichen Fassung die Kontingentierung und das Genehmigungsverbot nach Erreichung der Höchstzahl ausnahmsweise nicht galten, wenn ein Unternehmen im ganzen auf einen Dritten übertragen werden sollte, und die Genehmigung nicht über die Dauer der ursprünglich erteilten Genehmigung erstreckt wurde. Bedeutsam war ferner, daß nach einem koordinierten Ländererlaß der Unternehmer auf die Genehmigung unter der Bedingung verzichten konnte, daß sie einem von ihm vorgeschlagenen Bewerber neu erteilt werden würde. In dieser Rechtslage waren aber noch vor dem 1. Januar 1969 zwei grundlegende Änderungen eingetreten. Erstens hatte § 9 Abs. 2 Satz 2 GüKG durch das Änderungsgesetz zum GüKG vom 3. Juni 1957 (BGBl I 1957, 593) den einschränkenden Zusatz erhalten, daß die Vorschrift nur anzuwenden sei, wenn der Unternehmer das Alter von 60 Jahren erreicht hatte oder infolge amtsärztlich festgestellter Gebrechlichkeit zur Fortführung des Unternehmens auf die Dauer nicht imstande war. Außerdem hatten, wie das FG zutreffend festgestellt hat, die Verkehrsbehörden der Länder beschlossen, den sogenannten bedingten Verzicht nur noch in besonderen Ausnahmefällen zu praktizieren, für die sie bestimmte Richtlinien aufstellten (abgedruckt bei Hein-Eichhoff-Pukall-Krien, Güterkraftverkehrsgesetz, 3. Aufl., 2. Bd., unter N § 11 S. 5). Nach diesen Richtlinien sollte ein bedingter Verzicht nur noch bei Verwandtschaft auf- und absteigender Linie und bei Ehestand, Erbauseinandersetzungen, Verkleinerung des Betriebs aus Krankheitsgründen und Umtausch von Genehmigungen bei Störungen der Transportlage in Betracht kommen. Der Senat teilt die Auffassung des FG, daß bei diesen starken Einschränkungen der sogenannten "wirtschaftlichen" Übertragbarkeit der Genehmigungen am 1. Januar 1969 schon "von der öffentlich-rechtlichen Basis her" nicht davon ausgegangen werden kann, daß der mit den Genehmigungen verbundene wirtschaftliche Vorteil durch die allgemeine Verkehrsanschauung als selbständig bewertungsfähiges Wirtschaftsgut anerkannt war. Dagegen spricht auch nicht der Einwand des FA, daß im Bundesgebiet einschließlich Berlin (West) in den Jahren 1969 bis 1971 über 440 Genehmigungen von den zunächst Berechtigten auf die vorgeschlagenen Bewerber gegen Zahlung eines Kaufpreises übergegangen seien. Diese Zahlen sind für den Stichtag vom 1. Januar 1969 nicht verwertbar, weil sie aus einem Zeitraum stammen, in dem die Rechtslage sich erneut geändert hat (vgl. die Ausführungen am Ende des folgenden Absatzes).

b) Das FG-Urteil wird, soweit es den Ansatz eines immateriellen Wirtschaftsgutes bei der originären Güterfernverkehrsgenehmigung des Klägers bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens auf den 1. Januar 1969 ablehnt, schon durch diese Erwägungen getragen, so daß es insoweit nicht darauf ankommt, ob das FG den Ansatz dieses Wirtschaftsguts auch wegen mangelnder Konkretisierbarkeit zu Recht abgelehnt hat. Die Revision des FA ist deshalb insoweit unbegründet. Der Senat kann im vorliegenden Verfahren, das nur den Stichtag vom 1. Januar 1969 betrifft, nicht dazu Stellung nehmen, ob sich durch den Wegfall des einschränkenden Zusatzes in § 9 Abs. 2 Satz 2 GüKG und durch die Einfügung des § 11a GüKG durch das Sechste Änderungsgesetz zum GüKG vom 19. Juni 1969 (BGBl I 1969, 557) oder durch die Neufassung des § 11 GüKG durch das Zweite Änderungsgesetz zum GüKG vom 24. Dezember 1971 (BGBl I 1971, 2149), nach der die Genehmigung nicht nur für bestimmte Kraftfahrzeuge erteilt wird, an dieser Beurteilung etwas geändert hat.

3. Bei der derivativ erworbenen Güterfernverkehrsgenehmigung des Klägers bzw. bei dem Ansatz des mit ihr verbundenen wirtschaftlichen Vorteils als immaterielles Wirtschaftsgut ist die Voraussetzung zu b) - siehe oben zu 1 - erfüllt. Das immaterielle Wirtschaftsgut ist entgeltlich erworben worden. Es muß deshalb grundsätzlich bei der Einheitswertfestsetzung des Betriebsvermögens der Klägerin auf den 1. Januar 1969 angesetzt werden. Das hat das FG zwar getan. Aus seinen Ausführungen in der Begründung zu II geht jedoch hervor, daß es der Meinung war, ein Ansatz komme wegen der fehlenden Konkretisierbarkeit überhaupt nicht in Betracht. Das FG hat über diese Frage nur deswegen nicht endgültig entschieden, weil der Kläger selbst einen Ansatz mit 3 000 DM beantragt hatte und das FG über diesen Antrag nach § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO nicht hinausgehen konnte. Seine Auffassung, daß ein Ansatz wegen mangelnder Konkretisierbarkeit nicht zulässig sei, hat sich aber, wie aus dem letzten Satz seiner Begründung zu II hervorgeht, bei der Frage ausgewirkt, ob nicht ein höherer Ansatz als mit 3 000 DM in Betracht komme. Denn einen solchen höheren Ansatz hat das FG unter Hinweis auf seine Begründung zu I abgelehnt, zu deren Ausführungen in der Begründung zu I 4 auch die mangelnde Konkretisierbarkeit gehört. Der Senat teilt nicht die Auffassung des FG, daß der bei dem derivativen Erwerb einer Güterfernverkehrsgenehmigung erlangte wirtschaftliche Vorteil in allen Fällen deswegen nicht angesetzt werden könne, weil das dafür gezahlte Entgelt nicht genügend bestimmbar sei. Der Senat hat sich zwar in dem Urteil vom 6. August 1971 III R 9/71 (BFHE 102, 573, BStBl II 1971, 677) der Auffassung des I. und des IV. Senats des BFH angeschlossen, daß ein Geschäftswert bei Verpachtung des Gewerbebetriebs im Einheitswert des Betriebsvermögens des Verpächters nur angesetzt werden könne, wenn er durch von der Raumpacht eindeutig abgrenzbarer Pachtzahlung konkretisiert sei. Er hat ferner ein eindeutig und klar bestimmbares Entgelt für den anteiligen Geschäftswert beim Erwerb eines Mitunternehmeranteils als Voraussetzung für eine Konkretisierung des Gesamtgeschäftswerts des Unternehmens gefordert (vgl. BFH-Urteile vom 26. November 1971 III R 87/70, BFHE 104, 367, BStBl II 1972, 310; III R 110/70, BFHE 104, 370, BStBl II 1972, 311, und III R 74/71, BFHE 104, 371, BStBl II 1972, 312). Es ist dem FG darin zuzustimmen, daß die in diesen Urteilen dargelegten Erwägungen auch in den Fällen von Bedeutung sein können, in denen ein ganzes Unternehmen einschließlich eines Firmenwerts und der Güterfernverkehrsgenehmigungen erworben wird. Das FG ist jedoch rechtsirrtümlich davon ausgegangen, daß beim Erwerb einer Fernverkehrsgenehmigung aufgrund des § 9 Abs. 2 Satz 2 GüKG in jedem Fall das ganze Unternehmen einschließlich des Firmenwerts übertragen wird. Das ist jedoch nicht der Fall. § 9 Abs. 2 Satz 2 GüKG setzt allerdings seinem Wortlaut nach voraus, daß "ein Unternehmen im ganzen" übertragen werden soll. Nach der allgemeinen Verwaltungsvorschrift zum Güterkraftverkehrsgesetz vom 22. März 1961 (Bundesanzeiger Nr. 46 vom 7. März 1961) ist dieser Vorschrift aber auch dann entsprochen, wenn nur der Güterfernverkehr eines Güterkraftverkehrsunternehmens mit den Genehmigungen nach Art und Zahl entsprechenden Fahrzeugen übertragen wird. Die Verbindlichkeiten des Übertragenden brauchen vom Erwerber nicht übernommen zu werden. Es konnte danach unter Umständen auch nur ein einzelner Lkw mit der Genehmigung übertragen werden (vgl. z. B. den mit BFH-Urteil vom 1. Dezember 1966 V 226/64, BFHE 87, 366, BStBl III 1967, 161, entschiedenen Fall). Die Mitübertragung eines Geschäftswerts kommt in solchen oder ähnlichen Fällen nicht in Betracht. Da der Nichtansatz eines höheren Betrags als 3 000 DM bei dem derivativ erworbenen Wirtschaftsgut möglicherweise auf dieser falschen Rechtsauffassung des FG beruht, war die Vorentscheidung aufzuheben.

4. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat keine Feststellungen darüber getroffen, wie der Kläger den von ihm in der Vermögensaufstellung für das derivativ erworbene Wirtschaftsgut angesetzten Betrag von 3 000 DM errechnet hat. Die Sache wird deshalb an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Das FG wird nunmehr diese Feststellung noch zu treffen und danach über die Höhe des Ansatzes des derivativ erworbenen Wirtschaftsgutes zu entscheiden haben.

Fundstellen

Haufe-Index 71002

BStBl II 1974, 654

BFHE 1975, 50