Entscheidungsstichwort (Thema)
Keine Doppelförderung durch Investitionszulage und Sonderabschreibung
Leitsatz (redaktionell)
1. Richterliche Rechtsfortbildung darf nicht dazu führen, dass der Richter seine eigene materielle Gerechtigkeitsvorstellung an die Stelle derjenigen des Gesetzgebers setzt. Dies verbietet es dem Richter allerdings nicht, das Recht fortzuentwickeln.
2. Dass der Bundesfinanzhof eine planwidrige Lücke in der ursprünglichen Gesetzesfassung des § 3 Abs. 1 InvZulG bejaht, die durch die Neufassung des Satzes 4 dieser Vorschrift nur deklaratorisch gefüllt wurde, bedeutet keinen verfassungswidrigen Übergriff in die Kompetenzen des demokratisch legitimierten Gesetzgebers und er verbleibt damit auch im Rahmen zulässiger fachgerichtlicher Rechtsfortbildung. Der Bundesfinanzhof war hieran von Verfassungs wegen auch nicht dadurch gehindert, dass der Finanzausschuss des Deutschen Bundestages die rückwirkende Einfügung des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 ausweislich der Materialien zum StBereinG 1999 als eine konstitutive Rechtsänderung und nicht als eine bloße deklaratorische Klarstellung verstanden hatte. Die in der Entstehungsgeschichte eines Gesetzes niedergelegten Auffassungen der am Gesetzgebungsverfahren beteiligten Organe oder Organteile sind zwar wichtige Auslegungshilfen, für die rechtsprechende Gewalt aber nicht verbindlich.
Normenkette
InvZulG 2009 § 3 Abs. 1 S. 4; GG Art. 20 Abs. 2-3
Verfahrensgang
Tenor
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur Entscheidung angenommen.
Tatbestand
Die Verfassungsbeschwerde betrifft die Verfassungsmäßigkeit des rückwirkend zum 1. Januar 1999 in Kraft getretenen § 3 Abs. 1 Satz 4 des Investitionszulagengesetzes 1999 (InvZulG 1999) in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes vom 22. Dezember 1999 (StBereinG 1999, BGBl I S. 2601 ≪2613≫).
I.
1. Die Investitionszulage ist eine staatliche Förderung für bestimmte Investitionen im sogenannten Fördergebiet. Dieses umfasst die Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen.
Das Investitionszulagengesetz 1999 wurde als Art. 1 des Gesetzes zur Fortsetzung der wirtschaftlichen Förderung in den neuen Ländern vom 18. August 1997 beschlossen und am 25. August 1997 im Bundesgesetzblatt verkündet (BGBl I S. 2070). Es trat gemäß Art. 5 Abs. 1 dieses Gesetzes mit Wirkung vom 1. Januar 1999 in Kraft. Gegenüber dem vorangegangenen Investitionszulagengesetz 1996 (InvZulG 1996) und dem nachfolgenden Investitionszulagengesetz 2005 (InvZulG 2005) wies das Investitionszulagengesetz 1999 insofern eine Besonderheit auf, als Investitionszulagen auch für Modernisierungsmaßnahmen an Mietwohngebäuden und Mietwohnungsneubauten im innerörtlichen Bereich sowie für Modernisierungsmaßnahmen an einer eigenen Wohnzwecken dienenden Wohnung im eigenen Haus gewährt wurden (§§ 3, 3a, 4 InvZulG 1999).
2. Begünstigt waren gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 insbesondere Investitionen in vor dem 1. Januar 1991 fertig gestellte Wohngebäude. Gefördert wurden unter im Gesetz näher bestimmten Voraussetzungen sowohl nachträgliche Herstellungsarbeiten (Nr. 1 und Nr. 2) als auch Erhaltungsarbeiten (Nr. 3). Im Gegensatz zu der nach dem Investitionszulagengesetz 1999 möglichen Förderung durch direkte finanzielle Subvention hatte das Ende 1998 ausgelaufene Fördergebietsgesetz (FördG) eine Förderung von Immobilieninvestitionen durch Sonderabschreibungen vorgesehen. Sonderabschreibungen sind Abschreibungen auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts, die zusätzlich zu der normalen Abschreibung in Anspruch genommen werden können.
3. Mit der Verfassungsbeschwerde wird mittelbar die durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 eingefügte Vorschrift des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 angegriffen. Das Gesetz sah zur Vermeidung ungewollter Mehrfachförderungen sogenannte Kumulationsverbote vor. Die Sätze 2 und 3 des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 lauteten in ihrer ursprünglichen Fassung (Gesetz zur Fortsetzung der wirtschaftlichen Förderung in den neuen Ländern vom 18. August 1997, BGBl I S. 2070 ≪2071≫):
Satz 1 Nr. 1 und 2 kann nur angewendet werden, wenn keine erhöhten Absetzungen in Anspruch genommen worden sind. Im Fall der Anschaffung kann Satz 1 nur angewendet werden, wenn für das Gebäude keine Investitionszulage in Anspruch genommen worden ist.
Durch Art. 8 Nr. 2 StBereinG 1999 wurden die Sätze 2 und 3 des § 3 InvZulG 1999 durch die folgenden Sätze 2 bis 4 ersetzt:
Satz 1 Nr. 1 und 2 kann nur angewendet werden, wenn der Anspruchsberechtigte keine erhöhten Absetzungen in Anspruch nimmt. Im Fall der Anschaffung kann Satz 1 nur angewendet werden, wenn kein anderer Anspruchsberechtigter für das Gebäude Investitionszulage in Anspruch nimmt. Im Fall nachträglicher Herstellungsarbeiten im Sinne von Satz 1 Nr. 1 und 2 sowie im Fall der Herstellung im Sinne von Satz 1 Nr. 4 kann Satz 1 nur angewendet werden, soweit im Veräußerungsfall der Erwerber für das Gebäude keine Sonderabschreibungen in Anspruch nimmt.
4. Nach Art. 28 Abs. 4 StBereinG 1999 vom 22. Dezember 1999 trat die neue Fassung des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 mit Wirkung vom 1. Januar 1999 in Kraft. Das Steuerbereinigungsgesetz 1999 wurde am 29. Dezember 1999 im Bundesgesetzblatt verkündet.
Entscheidungsgründe
II.
1. Die Beschwerdeführerin, deren Unternehmensgegenstand der Ankauf und die Verwertung von Immobilien sowie insbesondere deren Sanierung ist, ist eine im September 1997 gegründete Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Sie erwarb im November 1998 ein Mehrfamilienhaus in Leipzig, veräußerte dieses noch im selben Jahr weiter und verpflichtete sich im Vertrag zugleich, das Gebäude zu sanieren. Die Fertigstellung erfolgte bis zum 29. Dezember 1999.
Im November 1998 erwarb eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), an der die Beschwerdeführerin und eine andere Gesellschafterin beteiligt waren, zwei weitere bebaute Grundstücke in Leipzig. Die Gesellschaft veräußerte die Grundstücke im Dezember 1998 mit der Verpflichtung, die Gebäude zu sanieren. Die Sanierung des einen Gebäudes erfolgte bis zum 15. Dezember 1999, die des zweiten bis zum 1. Februar 2000.
Bei allen drei Objekten nahmen die Erwerber Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Anspruch.
2. Mit Bescheiden vom 10. Februar 2005 lehnte das Finanzamt die von der Beschwerdeführerin beantragte Investitionszulage für 1999 und für 2000 ab. Einspruch und Klage, mit der die Beschwerdeführerin Investitionszulagen in Höhe von insgesamt 165.083,98 EUR (1999) und 64.591,51 EUR (2000) begehrte, blieben ohne Erfolg.
Der Bundesfinanzhof wies die Revision zurück. Dabei verwies er auf seine mit Urteil vom 18. Mai 2006 – III R 21/03 – (BFHE 213, 183) begründete Rechtsprechung, derzufolge der in § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 nachträglich eingefügte Ausschluss der Investitionszulage bei Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen durch den Erwerber nur klarstellende Bedeutung habe und deshalb keine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung beinhalte. Bereits nach § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 in seiner ursprünglichen Fassung sei der entgegen dem Gesetzeszweck zu weit gefasste Wortlaut im Wege der ergänzenden Rechtsfortbildung einzuschränken gewesen. Dem Veräußerer, der das Gebäude hergestellt oder die Sanierungsmaßnahmen durchgeführt habe, habe keine Investitionszulage zugestanden, wenn der Erwerber Sonderabschreibungen für Anzahlungen auf Anschaffungskosten (§ 4 Abs. 1 Satz 1 oder Satz 5 FördG) in Anspruch genommen habe. Das Fehlen einer Regelung im Sinne eines Kumulierungsverbots von Investitionszulage und Sonderabschreibungen sei keine Folge einer bewussten rechtspolitischen Entscheidung des Gesetzgebers gewesen. Aus der Entstehungsgeschichte des Investitionszulagengesetzes 1999, dem Zusammenhang der Förderung nach dem Investitionszulagengesetz 1999 mit der Förderung nach dem Fördergebietsgesetz sowie dem mit dem Investitionszulagengesetz 1999 verfolgten Zweck ergebe sich, dass § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 in der Fassung vom 18. August 1997 eine Lücke enthalten habe, soweit eine Investitionszulage für nachträgliche Herstellungsarbeiten oder die Herstellung eines neuen Gebäudes durch den Bauträger nicht ausgeschlossen gewesen sei, wenn im Veräußerungsfall der Erwerber Sonderabschreibungen in Anspruch genommen habe. Sowohl dem Fördergebietsgesetz und dem Investitionszulagengesetz 1996 als auch dem an deren Stelle getretenen Investitionszulagengesetz 1999 liege das Prinzip zugrunde, dass die jeweilige begünstigte Maßnahme nur einmal gefördert werden solle. Nach dem Fördergebietsgesetz sei eine mehrfache Förderung derselben Baumaßnahme beim Bauträger und beim Erwerber schon deshalb nicht möglich gewesen, weil auf Sonderabschreibungen nur der Erwerber Anspruch gehabt habe. Das Prinzip der Einmalförderung und die Vermeidung einer Doppelförderung seien aus den Kumulierungsverboten des ursprünglichen § 3 Abs. 1 Sätze 2 und 3 InvZulG 1999 deutlich geworden. Durch die Umstellung der Förderung von Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz auf Investitionszulagen nach dem Investitionszulagengesetz 1999 habe sich keine Doppelförderung ergeben sollen. Um das Fördersystem zu vereinheitlichen und transparenter zu gestalten, habe der Gesetzgeber die unterschiedlichen steuerlichen Förderungen (Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz und Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz 1996) auf Investitionszulagen konzentrieren wollen. Durch Gewährung einer Investitionszulage anstelle der Sonderabschreibungen hätten die Bedürfnisse mittelständischer ostdeutscher Unternehmen, die Sonderabschreibungen nur in geringem Umfang nutzen konnten, stärker berücksichtigt werden sollen (Hinweis auf BTDrucks 13/7792). Auch in der Übergangszeit hätten begünstigte Maßnahmen aber entweder nur nach dem Fördergebietsgesetz oder nur nach dem Investitionszulagengesetz 1999 gefördert werden sollen (Hinweise auf § 4 Abs. 2 Satz 1 FördG, § 3 Abs. 2 Satz 1, Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1999, § 2 Abs. 5 InvZulG 1999 und § 4 Abs. 1 und 2 InvZulG 1999). Die vom Gesetzgeber offensichtlich nicht erkannte Möglichkeit der Doppelförderung durch Investitionszulagen für den Veräußerer und Sonderabschreibungen für den Erwerber sei so auszuschließen, wie § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 es klargestellt habe.
III.
Mit ihrer Verfassungsbeschwerde macht die Beschwerdeführerin geltend, die angegriffenen Entscheidungen verletzten sie in ihren Grundrechten aus Art. 14, Art. 2 Abs. 1, Art. 19 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 20 Abs. 2 Satz 2 und Abs. 3 GG. § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes sei mit Art. 20 Abs. 3 GG unvereinbar, sofern damit Investitionen erfasst würden, die der Investor vor der endgültigen Beschlussfassung des Gesetzes begonnen habe.
Die Anwendung des mit Rückwirkung zum 1. Januar 1999 in Kraft getretenen Kumulationsverbots des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 für vor dem endgültigen Gesetzesbeschluss begonnene Investitionen verletze in einer die Grenzen richterlicher Rechtsfortbildung überschreitenden Weise die Bindung der Rechtsprechung an Recht und Gesetz wie auch die Grundsätze der Gewaltenteilung und des Vertrauensschutzes. Die Versagung des vermögenswerten Anspruchs der Beschwerdeführerin auf Investitionszulage stelle einen nicht zu rechtfertigenden Eingriff in Art. 14 GG oder jedenfalls Art. 2 Abs. 1 GG dar. Entgegen der Auffassung des Bundesfinanzhofs habe der Gesetzgeber durch den in § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 normierten Ausschluss einer vermeintlichen Doppelförderung eine konstitutive Rückwirkung angeordnet. Im Ergebnis habe der Bundesfinanzhof mit Hilfe einer von ihm unterstellten Gesetzeslücke und der im Wege der ergänzenden Rechtsfortbildung vorgenommenen Einschränkung des Wortlauts die durch den Gesetzgeber verankerten Regelungen übergangen und die Bindung an Recht und Gesetz nach Art. 20 Abs. 3 GG und den Gewaltenteilungsgrundsatz nach Art. 20 Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 3 GG verletzt. Es liege eine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung vor.
IV.
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur Entscheidung angenommen. Ihr kommt weder grundsätzliche verfassungsrechtliche Bedeutung zu noch ist ihre Annahme zur Durchsetzung eines Grundrechts oder grundrechtsgleichen Rechts der Beschwerdeführerin angezeigt (§ 93a Abs. 2 BVerfGG). Die Verfassungsbeschwerde hat keine Aussicht auf Erfolg.
Das Kumulationsverbot des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999, auf dem die angegriffenen Entscheidungen beruhen, wurde durch Art. 28 Abs. 4 StBereinG 1999 vom 22. Dezember 1999 rückwirkend zum 1. Januar 1999 in Kraft gesetzt. Ob die Norm echte oder unechte Rückwirkung entfaltet (vgl. dazu BVerfGE 101, 239 ≪263≫; 127, 1 ≪16 f.≫), kann dahinstehen. Da der neue Satz 4 des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 die Anfang 1999 bestehende Rechtslage lediglich klarstellt, verstößt er nicht gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot (unten 1); die rückwirkende Einfügung der Vorschrift verletzt auch sonst nicht den verfassungsrechtlich garantierten Vertrauensschutz (unten 2).
1. Die mittlerweile gefestigte und von den Finanzgerichten übernommene Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, dass der rückwirkend zum 1. Januar 1999 in Kraft getretene § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 vom 22. Dezember 1999 die vorherige Rechtslage lediglich klargestellt habe, verbleibt im Rahmen zulässiger fachgerichtlicher Rechtsfortbildung; sie ist daher verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (zum Prüfungsmaßstab vgl. BVerfG, Beschluss des Ersten Senats vom 25. Januar 2011 – 1 BvR 918/10 –, NJW 2011, S. 836 ≪837 f.≫; BVerfGE 122, 248 ≪257 f., 282 ff.≫).
a) Die Auslegung des einfachen Gesetzesrechts einschließlich der Wahl der hierbei anzuwendenden Methode ist Sache der Fachgerichte und vom Bundesverfassungsgericht nicht umfassend auf ihre Richtigkeit zu untersuchen. Das Bundesverfassungsgericht beschränkt seine Kontrolle auf die Prüfung, ob das Fachgericht bei der Rechtsfindung die gesetzgeberische Grundentscheidung respektiert und von den anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung in vertretbarer Weise Gebrauch gemacht hat (vgl. BVerfGE 82, 6 ≪13≫; 96, 375 ≪394 f.≫; 111, 54 ≪81 f.≫; 122, 248 ≪257 f.≫; Beschluss der 1. Kammer des Ersten Senats vom 31. August 2009 – 1 BvR 3227/08 –, juris).
Eine Verletzung des Verfassungsrechts liegt nicht schon dann vor, wenn eine Entscheidung am einfachen Recht gemessen objektiv fehlerhaft ist (vgl. BVerfGE 1, 418 ≪420≫; 18, 85 ≪92 f.≫; 113, 88 ≪103≫). Setzt sich die Auslegung jedoch in krassen Widerspruch zu den zur Anwendung gebrachten Normen und werden damit ohne entsprechende Grundlage im geltenden Recht Ansprüche begründet oder Rechtspositionen verkürzt, die der Gesetzgeber unter Konkretisierung allgemeiner verfassungsrechtlicher Prinzipien gewährt hat, so beanspruchen die Gerichte Befugnisse, die von der Verfassung dem Gesetzgeber übertragen sind (vgl. BVerfGE 49, 304 ≪320≫; 69, 315 ≪372≫; 71, 354 ≪362 f.≫; 113, 88 ≪103≫).
Art. 20 Abs. 2 GG verleiht dem Grundsatz der Gewaltenteilung Ausdruck. Auch wenn dieses Prinzip im Grundgesetz nicht im Sinne einer strikten Trennung der Funktionen und einer Monopolisierung jeder einzelnen bei einem bestimmten Organ ausgestaltet worden ist (vgl. BVerfGE 9, 268 ≪279 f.≫; 96, 375 ≪394≫; 109, 190 ≪252≫), schließt es doch aus, dass die Gerichte Befugnisse beanspruchen, die von der Verfassung dem Gesetzgeber übertragen worden sind, indem sie sich aus der Rolle des Normanwenders in die einer normsetzenden Instanz begeben und damit der Bindung an Recht und Gesetz entziehen (vgl. BVerfGE 96, 375 ≪394≫; 109, 190 ≪252≫; 113, 88 ≪103 f.≫). Richterliche Rechtsfortbildung darf nicht dazu führen, dass der Richter seine eigene materielle Gerechtigkeitsvorstellung an die Stelle derjenigen des Gesetzgebers setzt (vgl. BVerfGE 82, 6 ≪12≫; BVerfGK 8, 10 ≪14≫).
Diese Verfassungsgrundsätze verbieten es dem Richter allerdings nicht, das Recht fortzuentwickeln. Angesichts des beschleunigten Wandels der gesellschaftlichen Verhältnisse und der begrenzten Reaktionsmöglichkeiten des Gesetzgebers sowie der offenen Formulierung zahlreicher Normen gehört die Anpassung des geltenden Rechts an veränderte Verhältnisse zu den Aufgaben der Dritten Gewalt (vgl. BVerfGE 49, 304 ≪318≫; 82, 6 ≪12≫; 96, 375 ≪394≫; 122, 248 ≪267≫). Der Aufgabe und Befugnis zur „schöpferischen Rechtsfindung und Rechtsfortbildung” sind mit Rücksicht auf den aus Gründen der Rechtsstaatlichkeit unverzichtbaren Grundsatz der Gesetzesbindung der Rechtsprechung jedoch Grenzen gesetzt (vgl. BVerfGE 34, 269 ≪288≫; 49, 304 ≪318≫; 57, 220 ≪248≫; 74, 129 ≪152≫). Der Richter darf sich nicht dem vom Gesetzgeber festgelegten Sinn und Zweck des Gesetzes entziehen. Er muss die gesetzgeberische Grundentscheidung respektieren und den Willen des Gesetzgebers unter gewandelten Bedingungen möglichst zuverlässig zur Geltung bringen. Er hat hierbei den anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung zu folgen (vgl. BVerfGE 84, 212 ≪226≫; 96, 375 ≪395≫). Eine Interpretation, die als richterliche Rechtsfortbildung den klaren Wortlaut des Gesetzes hintanstellt, keinen Widerhall im Gesetz findet und vom Gesetzgeber nicht ausdrücklich oder – bei Vorliegen einer erkennbar planwidrigen Gesetzeslücke – stillschweigend gebilligt wird, greift unzulässig in die Kompetenzen des demokratisch legitimierten Gesetzgebers ein (vgl. BVerfGE 118, 212 ≪243≫).
Da die Rechtsfortbildung das einfache Recht betrifft, obliegt die Beantwortung der Frage, ob und in welchem Umfang gewandelte Verhältnisse neue rechtliche Antworten erfordern, wiederum den Fachgerichten. Das Bundesverfassungsgericht darf deren Würdigung daher grundsätzlich nicht durch seine eigene ersetzen (vgl. BVerfGE 82, 6 ≪13≫). Seine Kontrolle beschränkt sich darauf, ob die rechtsfortbildende Auslegung durch die Fachgerichte die gesetzgeberische Grundentscheidung und dessen Ziele respektiert (vgl. BVerfGE 78, 20 ≪24≫; 111, 54 ≪82≫) und ob sie den anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung folgt (vgl. BVerfGE 96, 375 ≪395≫; 113, 88 ≪104≫; 122, 248 ≪258≫).
b) Den vorstehenden verfassungsrechtlichen Maßstäben hält die fachgerichtliche Auslegung des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 für die Zeit vor der Einfügung des Satzes 4 stand. Der Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 18. Mai 2006 in verfassungsrechtlich vertretbarer Weise unter Berufung auf die Entstehungsgeschichte und den Zweck des § 3 InvZulG 1999 sowie auf den historisch-systematischen Zusammenhang der alten Förderung nach dem Fördergebietsgesetz (Investitionszeitraum bis 31. Dezember 1998) und der neuen Förderung nach dem Investitionszulagengesetz 1999 (ab 1. Januar 1999) die Auffassung gewonnen, dass § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 schon vor Einfügung des Satzes 4 Investitionszulagen des Veräußerers neben Sonderabschreibungen des Erwerbers für dasselbe Objekt ausgeschlossen hatte. Mit dieser einfachrechtlich möglichen Interpretation wahrt der Bundesfinanzhof die Grenzen zulässiger Gesetzesauslegung und Rechtsfortbildung. Soweit ersichtlich, sind die Finanzgerichte der Auffassung des Bundesfinanzhofs einhellig gefolgt (vgl. neben der hier angegriffenen Entscheidung auch Finanzgericht München, Urteil vom 11. Februar 2008 – 7 K 31/08 –, juris; nachgehend Bundesfinanzhof, Beschluss vom 28. August 2009 – III B 58/08 –, BFH/NV 2009, S. 1834).
Der Wortlaut der ursprünglichen Gesetzesfassung des § 3 Abs. 1 Satz 2, 3 InvZulG 1999 vom 18. August 1997 sprach allerdings dafür, dass bei Wohnungsbauprojekten unabhängig von etwaigen Sonderabschreibungen des Erwerbers ein Investitionszulagenanspruch auch für Bauträgergesellschaften entstehen konnte (vgl. in diesem Sinne zum Beispiel Stuhrmann, DStR 2000, S. 133 ≪136≫ und Warnke, EStB 2000, S. 98 ≪101≫). So konnte die Auslegung der ursprünglichen Fassung nach ihrem Wortlaut, wie die Verfassungsbeschwerde geltend macht, zu einem von der Rechtsfolge des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 abweichenden Auslegungsergebnis führen (Investitionszulagenberechtigung der Beschwerdeführerin als Bauträgerin und kein ausdrückliches gesetzliches Kumulationsverbot für die vorliegende Fallkonstellation der Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen durch die Erwerberin).
Demgegenüber gelangt der Bundesfinanzhof mit systematisch, teleologisch und entstehungsgeschichtlich vertretbar begründeten Erwägungen und damit anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung folgend zu einer hiervon abweichenden Deutung der Gesetzeslage von Anfang 1999. Das durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 mit der Einfügung des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 geklärte Problem der Förderungskonkurrenz bei Sonderabschreibungen des Erwerbers war anfänglich weder vom Gesetzgeber (vgl. BTDrucks 14/2035, S. 38 und BTDrucks 14/2070, S. 27 vom 10./11. November 1999) noch von der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben vom 24. August 1998, BStBl I S. 1114) und auch nicht vom Schrifttum (vgl. Stuhrmann, DStR 1997, S. 1825 ≪1827≫; Urban, FR 1999, S. 177 ≪179≫; vgl. immerhin Kowallik, DStR 1998, S. 1779 ≪1781≫) klar erkannt worden. Die vom Bundesfinanzhof in vertretbarer Weise begründete Antwort auf die Frage, ob für ein und dasselbe Objekt nebeneinander der Bauträger bereits Investitionszulage nach dem neuen Investitionszulagengesetz 1999 beanspruchen und der von diesem Bauträger erwerbende Käufer aufgrund geleisteter Anzahlungen noch Sonderabschreibungen nach dem alten Fördergebietsgesetz vornehmen durfte, lag daher bei historisch-systematischer Betrachtung der Rechtslage mit Blick auf den Übergang vom Fördergebietsgesetz zum Investitionszulagengesetz 1999 nahe.
Das Investitionszulagenrecht hatte vor dem Investitionszulagengesetz 1999 keine Förderung für den Bereich des Wohnungsbaus vorgesehen. Bauträgergesellschaften waren herkömmlich nicht in die staatliche Förderung einbezogen gewesen, für sie selbst und ihr Kerngeschäft der Errichtung und kurzfristigen Veräußerung von Immobilien hatte weder nach dem Fördergebietsgesetz noch nach dem Investitionszulagengesetz 1996 eine besondere Förderung bestanden. In die Bemessungsgrundlage für die Investitionszulage ging nach § 3 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1999 – angesichts des Übergangs der gesetzlichen Förderung konsequent (vgl. soweit-Halbsatz am Ende) – nur die den Betrag von 2.556 EUR übersteigende Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen der im Kalenderjahr abgeschlossenen begünstigten Investitionen ein, soweit sie die vor dem 1. Januar 1999 geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandenen Teilherstellungskosten überstiegen. Die zweifache Förderung einer Person hinsichtlich derselben Aufwendungen wurde durch das Gesetz auf diese Weise für das Einpersonenverhältnis ausgeschlossen. Gleichfalls gesetzlich ausgeschlossen war im Mehrpersonenverhältnis schon nach der ursprünglichen Gesetzesfassung die Gewährung von zwei Investitionszulagen an zwei nacheinander erwerbende anspruchsberechtigte Personen für dasselbe Objekt (§ 3 Abs. 1 Satz 3 InvZulG 1999).
Dass der Bundesfinanzhof eine planwidrige Lücke in der ursprünglichen Gesetzesfassung des § 3 Abs. 1 InvZulG bejaht, die durch die Neufassung des Satzes 4 dieser Vorschrift nur deklaratorisch gefüllt wurde, bedeutet vor diesem Hintergrund keinen verfassungswidrigen Übergriff in die Kompetenzen des demokratisch legitimierten Gesetzgebers. Der Bundesfinanzhof war hieran von Verfassungs wegen auch nicht dadurch gehindert, dass der Finanzausschuss des Deutschen Bundestages die rückwirkende Einfügung des § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 ausweislich der Materialien zum Steuerbereinigungsgesetz 1999 als eine konstitutive Rechtsänderung und nicht als eine bloße deklaratorische Klarstellung verstanden hatte. Die in der Entstehungsgeschichte eines Gesetzes niedergelegten Auffassungen der am Gesetzgebungsverfahren beteiligten Organe oder Organteile sind zwar wichtige Auslegungshilfen, für die rechtsprechende Gewalt aber nicht verbindlich (vgl. BVerfGE 126, 369 ≪392≫).
2. Hat der Gesetzgeber mit der Einfügung des Kumulationsverbots in § 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999 nach dem verfassungsrechtlich nicht zu beanstandenden Verständnis des Bundesfinanzhofs die schon zum 1. Januar 1999 geltende Rechtslage lediglich klarstellend bestätigt, greift das im Vertrauensschutz verankerte Rückwirkungsverbot nicht ein (vgl. BVerfGE 10, 332 ≪335 f.≫; 18, 429 ≪436≫; 50, 177 ≪193≫; 126, 369 ≪393≫).
Allerdings existierte die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, die bereits der Ursprungsfassung des § 3 Abs. 1 InvZulG ein Verbot der Kumulation von Investitionszulage und Sonderabschreibung für dasselbe Objekt entnimmt, zum Zeitpunkt der Investitionsentscheidung der Beschwerdeführerin noch nicht; auch ließ der damalige Wortlaut des Gesetzes eine Auslegung im Sinne der Beschwerdeführerin durchaus zu. Auf der anderen Seite lag keine gefestigte Rechtsprechung oder Verwaltungspraxis vor, die eine Doppelförderung durch Investitionszulage und Sonderabschreibung für dasselbe Objekt bestätigt hätte. Schon deshalb stellt sich hier nicht die Frage, ob der Gesetzgeber in einem solchen Fall mit Rücksicht auf das berechtigte Vertrauen der Investoren gehindert sein könnte, vom Grundsatz der jederzeit zulässigen deklaratorischen Klarstellung einer Gesetzeslage Gebrauch zu machen. Der vom Bundesfinanzhof schon der früheren Rechtslage entnommene Grundsatz, eine Doppelförderung durch Sonderabschreibung und Investitionszulage möglichst zu vermeiden (siehe oben II 2), spricht im Gegenteil dafür, dass Investoren wie die Beschwerdeführerin auf den Wortlaut der ursprünglichen Gesetzesfassung kein berechtigtes Vertrauen auf eine solche Doppelförderung gründen konnten.
Von einer weiteren Begründung wird nach § 93d Abs. 1 Satz 3 BVerfGG abgesehen.
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.
Unterschriften
Kirchhof, Eichberger, Masing
Fundstellen
BFH/NV 2012, 909 |
HFR 2012, 444 |
HFR 2012, 545 |