FG Düsseldorf Urteil vom 24.10.1996 - 15 K 4832/93

Tatbestand

I. Die Beigeladen bezog in den Streitjahren 1986 bis 1988 eine Pension nach ihrem im Jahre 1959 verstorbenen Ehemann … dem ehemaligen Komplementär der Klägerin. Die Pension beruhte auf einer gesellschaftsvertraglich gegebenen Pensionszusage.

Wegen der hieraus resultierenden Pensionsverpflichtung hatte die Klägerin zum 31.12.1985 eine Rückstellung i.H.v. 1.379,511 DM gebildet und den Aufwand allen Gesellschaftern anteilig zugerechnet. Diese Rückstellung entwickelte sich nach versicherungsmathematischer Berechnung wie folgt:

1986	1.401,850 DM
1987	1.419,910 DM
1988	1.433,644 DM

Streitig ist, ob sie in den Streitjahren aufzulösen war, nachdem das Einkommensteuergesetz in § 15 Abs. 1 Satz 2 geändert worden war und danach Witwenpensionen Bestandteil der Gewinnverteilung und nicht Betriebsausgabe des leistenden Unternehmens sind

Der Beklagte hatte die Rückstellung zunächst weder für die Streitjahre noch für die Vorjahre angesetzt. Die entsprechenden Feststellungsbescheide wurden von der Klägerin im Wege des Einspruchs angefochten. Für das Jahr 1984 kam es zu einem Klageverfahren (Az. 15 K 15/89 F), in dem der Ansatz einer Rückstellung für zulässig erklärt wurde. Daraufhin änderte der Beklagte die Feststellungsbescheide unter Berücksichtigung der streitigen Pensionsrückstellung. Allerdings löste er die Rückstellung in den Streitjahren erfolgswirksam zu Lasten aller Gesellschafter mit jährlich einem Drittel gewinnerhöhend auf. Die Bescheidänderungen vom 28.8.1992 wurden auf § 174 Abs. 4 AO gestützt.

Die Einsprüche blieb ohne Erfolg. Die Klägerin hat daraufhin am 128.1993 Klage erhoben. Im Klageverfahren wurde die Pensionsberechtigte durch Beschluß vom 1.8.1996 zum Rechtsstreit beigeladen.

Der Prozeßvertreter der Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, daß er das Fehlen eines gegebenenfalls im Einspruchsverfahren notwendigen Verböserungshinweises nicht rüge.

Die Klägerin vertritt die Ansicht,

es gebe keine Rechtsgrundlage für die Auflösung der zu Recht gebildeten Rückstellung.

Sie beantragt,

die Feststellungsbescheide für 1986 bis 1988 vom 28.8.1992 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.8.1993 insoweit aufzuheben, als darin die erfolgswirksame Auflösung der Pensionsverpflichtung gegenüber Frau Ruth Klingelnberg mit jährlich einem Drittel berücksichtigt wurde.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Meinung,

aus der gesetzlichen Neuregelung ergebe sich, daß die Pensionszahlungen nicht mehr dem Betriebsausgabenabzug zugeführt werden dürften. Daraus folge, daß es nicht gerechtfertigt sei, die für künftige Ausgaben gebildete Rückstellung aufrecht zu erhalten. Er beruft sich auf eine verbindliche Anweisung des Bundesfinanzministers vom 10.3.1992 –Az. IV B 2-S2241-12/92–, veröffentlicht im BStBl. I 1992, Seite 190.

Entscheidungsgründe

II. Die Klage ist begründet. Die Rückstellung ist in den Streitjahren mit ihrem Wert auf den 31.12.1985 fortzuführen.

Es kann daher dahingestellt bleiben, ob sich der Beklagte überhaupt zulässigerweise auf § 174 AO berufen konnte.

Die Rückstellung wurde bis zum 31.12.1985 nach der bis dahin geltenden Rechtslage zu Recht gebildet Dies wird von den Beteiligten nach dem für 1984 geführten Rechtsstreit zu dieser Frage auch nicht mehr in Zweifel gezogen, so daß sich ein weiteres Eingehen auf die damit verbundenen Rechtsfragen (vgl. BFH Urteil vom 24.7.1990 VIII R 39/84, BStBl, II 1992, 229 und Urteil vom 7.7.1992 VIII R 36/90, BStBl II 1993, 26) erübrigt.

Eine Verpflichtung, die Rückstellung im Jahre 1986 in voller Höhe oder im Wege der Billigkeit verteilt auf die Streitjahre aufzulösen, bestand nicht. Auch eine planmäßige Teilauflösung war nicht geboten.

Nach dem Handelsrecht dürfen Rückstellungen nur aufgelöst werden, soweit der Grund hierfür entfällt (§ 249 Abs. 3 Satz 2 HGB). Diese Regelung ist nach § 5 Abs. 1 EStG auch für die steuerliche Behandlung verbindlich.

Die Änderung des § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG durch das StBereinG 1986 vom 19.12.1985 (BGBl. I 1985, 2436) hatte nicht zur Folge, daß der Grund für die Bildung der Rückstellung entfallen ist. Vielmehr bestand weiterhin die Verpflichtung der Gesellschaft zur Zahlung der Pension fort Sie stellte handelsrechtlich unverändert eine Betriebsschuld dar.

Im Unterschied zu Eingriffen des Gesetzgebers in anderen Rückstellungssachverhalten (§ 5 Abs. 3 Satz 2 EStG zu Rückstellungen für die Verpflichtung zur Schadensersatzleistung aus der Verletzung gewerblicher Schutzrechte: § 52 Abs. 6 Satz 2 EStG für die Verpflichtung einer Zuwendung anläßlich eines Dienstjubiläums sowie § 52 Abs. 18 Satz 2 EStG für Pensionsrückstellungen in doppelstöckigen Personengesellschaften) wurde auch keine den Maßgeblichkeitsgrundsatz (§ 5 Abs. 1 EStG) durchbrechende steuerliche Spezialregelung getroffen. Die Vorschrift des § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG selbst ist mangels inhaltlicher Aussage zu dieser Frage nicht geeignet, die Auflösung der Rückstellung gemäß § 249 Abs. 3 Satz 2 HGB zu rechtfertigen.

Es kommt auch nicht in Betracht, durch richterliche ...