Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien als Organgesellschaft

1 Einführung

1.1 Zweck der Organschaft

Rz. 1

Das Institut der Organschaft ist das Herzstück des deutschen "Konzernsteuerrechts".^[1] Allerdings kann man nicht von einem echten Konzernsteuerrecht sprechen. Bei den zu diesem Bereich zählenden Rechtsinstituten, insbes. der verdeckten Gewinnausschüttung, der verdeckten Einlage und der Organschaft, handelt es sich mehr um vereinzelte Sonderregelungen für die Besteuerung miteinander verbundener Unternehmen als um ein einer einheitlichen Systematik folgendes Konzernsteuerrecht.^[2]

Rz. 2

Der Zweck der Organschaft hat sich im Lauf der Zeit entspr. den Änderungen der gesetzlichen Konzeption für die Besteuerung der Körperschaften gewandelt. Nach dem KStG vor 1977 sollte die Organschaft vor allem die körperschaftsteuerliche Doppelbelastung auf Ausschüttungen der Unter- an die Obergesellschaft beseitigen, die in einer Besteuerung auf jeder Stufe einer Ausschüttungskette eintrat.

Rz. 3

Mit Einführung des Anrechnungsverfahrens entfiel dieser Zweck der Organschaft. Die Anrechnung der bei der ausschüttenden Körperschaft eintretenden Ausschüttungsbelastung bei dem Ausschüttungsempfänger auf jeder Ausschüttungsstufe stellte auch bei einer Ausschüttungskette die Einmalbesteuerung sicher. Die Organschaft hatte aber weiterhin erhebliche Rechtswirkungen. Insbes. ermöglichte sie einen Verlustausgleich zwischen Mutter- und Tochtergesellschaft sowie die Übertragung von steuerfreien Einnahmen der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft ohne steuerliche Belastung.

Rz. 4

Mit der Abschaffung des Anrechnungsverfahrens durch das Gesetz v. 23.10.2000^[3] und den damit verbundenen Änderungen der Besteuerung der Ausschüttungen hat sich der Zweck der Organschaft wiederum gewandelt.^[4] Für diesen Zweck ist jetzt zu unterscheiden, ob Organträger eine Körperschaft oder eine natürliche Person bzw. eine Personengesellschaft ist, an der natürliche Personen beteiligt sind.

Rz. 5

Da Ausschüttungen einer Körperschaft an eine Körperschaft nach § 8b Abs. 1 KStG nicht der KSt unterliegen, ist die Organschaft insoweit zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von Ausschüttungen nicht erforderlich. Allerdings kann sich aufgrund der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG insbes. bei tief gestaffelten Beteiligungsketten, bei denen die Ausschüttung mehrere Stufen durchläuft, eine erhebliche Steuerbelastung ergeben. Diese Folge vermeidet die Organschaft. Da der Organträger keine der Besteuerung unterworfenen Dividenden erhält, sondern ihm stpfl. Einkommen der Organgesellschaft zugerechnet wird, das er selbst versteuern muss, ist der Tatbestand des § 8b Abs. 5 KStG nicht erfüllt.^[5]

Rz. 6

Anders dagegen die Situation, wenn der Organträger eine natürliche Person oder eine Personengesellschaft ist, deren Gesellschafter natürliche Personen sind. Ausschüttungen der Kapitalgesellschaft unterliegen dann dem Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 EStG. Das bedeutet, dass 60 % der Ausschüttung bei dem Empfänger besteuert werden. Es tritt also eine, wenn auch durch die Reduzierung der Bemessungsgrundlage verminderte, Doppelbesteuerung ein. Besteht Organschaft, wird diese Doppelbesteuerung vermieden. Hinzu kommt, dass beim Teileinkünfteverfahren mit der Ausschüttung verbundene Betriebsausgaben nach § 3c Abs. 2 EStG ebenfalls nur zu 60 % abgesetzt werden können. Auch diesen Nachteil vermeidet die Organschaft. Da das zugerechnete Organeinkommen bei dem Organträger der vollen Besteuerung unterliegt, ist der Tatbestand des § 3c Abs. 2 EStG nicht erfüllt, sodass die Betriebsausgaben voll abgezogen werden können.

Rz. 6a

Ein Ergebnisabführungsvertrag und damit eine Organschaft ermöglichen die phasengleiche Vereinnahmung der Ergebnisse der Organgesellschaft durch den Organträger.^[6] Ohne Organschaft wäre dies nur durch Vorabausschüttungen der abhängigen Gesellschaft zu erreichen, die aber nur bei einer GmbH zulässig sind und unter dem Vorbehalt stehen, dass ein entsprechender Gewinn erzielt wird. Im Übrigen, insbesondere bei einer AG als abhängiger Gesellschaft, kann das Ergebnis eines Wirtschaftsjahrs erst aufgrund eines ordnungsgemäßen Gewinnausschüttungsbeschlusses im Folgejahr auf den herrschenden Gesellschafter übertragen werden. Da die Organschaft die Gewinnausschüttung ersetzt, entsteht auch keine KapESt.

Rz. 6b

Die Organschaft entschärft auch das Problem der verdeckten Gewinnausschüttung. Erbringt die Organgesellschaft Leistungen an den Organträger ohne angemessene Gegenleistung, handelt es sich um eine Vorababführung von Gewinn, die anders als eine verdeckte Gewinnausschüttung keine negativen steuerlichen Folgen auslöst.^[7]

Rz. 7

Die Organschaft kann auch die Besteuerung von Holdingstrukturen erheblich verbessern. Die Einkünfte einer Holding bestehen, von Zinserträgen abgesehen, im Wesentlichen aus Erträgen aus Beteiligungen. Da diese Beteiligungserträge bei einer Holding in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei sind und nur zur Besteuerung der nichtabziehbaren Ausgaben i. H. v. 5 % der Gewinnausschüttungen zuzü...