Frotscher/Geurts, EStG § 22 Arten der sonstigen Einkünfte / 2.3 Begriff der Leibrenten – dauernde Last

Rz. 19

Zu unterscheiden ist zwischen privaten Leibrenten wie Versorgungsbezügen anlässlich von Vermögensübertragungen (Rz. 20ff.) und Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung, da Erstere mit dem Ertragsanteil, Letztere (ab 2040) vollen Umfangs (Rz. 151ff.) besteuert werden.

Die Unterscheidung zwischen privaten Leibrenten und dauernder Last ist deshalb von Bedeutung, weil dauernde Lasten nach § 22 EStG vollen Umfangs steuerbar und nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG vollen Umfangs als Sonderausgaben abziehbar sind, während Leibrenten nur mit dem Ertragsanteil zu versteuern und abziehbar sind: Das gilt ab Vz 2005 auch nach den Neuregelungen des AltEinkG, sogar noch verbessert durch einen niedrigeren Ertragsanteil (Rz. 157).

Bei Versorgungsleistungen (Rz. 55ff.) geht die Rspr. regelmäßig von dauernden Lasten aus (Rz. 91), sodass die Abgrenzung relativ problemlos möglich ist. Nach der Neuregelung der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen ab Vz 2008 (§ 10 EStG Rz. 41ff.) sind nur noch dauernde Lasten zulässig; Leibrenten können nicht mehr vereinbart werden. Bei wiederkehrenden Bezügen im Austausch mit einer Gegenleistung spielt die Unterscheidung zwischen Rspr. und Verwaltungsauffassung nur noch aufseiten des Berechtigten eine Rolle, nach a. A. überhaupt nicht mehr (Rz. 113).

2.3.1 Private Leibrenten

Rz. 20

Private Leibrenten sind z. B. Versorgungsleistungen (Rz. 55ff.), die anlässlich der Übergabe von Vermögen vereinbart werden, oder Leibrenten, die im Austausch mit einer Gegenleistung gezahlt werden. Demgegenüber werden Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und bestimmte private Rentenversicherungen (Rz. 151ff.) ab Vz 2005 gesondert besteuert.

Rz. 21

Das EStG enthält keinen Begriff der Leibrente. Er ist ein vom bürgerlichen Recht (§§ 759ff. BGB) abweichender steuerlicher Begriff. Er setzt gleich bleibende Bezüge in Geld, Sachleistungen wie freie Kost und Logis, Strom, Wasser, Heizung^[1], Kleidung, Zahlung der Krankenversicherung, von Steuern und anderen Aufwendungen, Grabpflegekosten^[2] oder eine Wohnungsinstandhaltung^[3] voraus, die für die Dauer der Lebenszeit einer Bezugsperson gezahlt werden.^[4] Schriftform nach § 761 BGB oder notarielle Beurkundung im Falle einer Schenkung (§ 518 BGB), sind für die Wirksamkeit der Leibrente steuerrechtlich nicht erforderlich.^[5]

Der Große Senat^[6] hat ausgeführt, das Ziel der Trennung des Ertragsanteils von der Vermögensumschichtung könne durch Anknüpfung an den bürgerlich-rechtlichen Leibrentenbegriff nicht erreicht werden. Bereits die Einbeziehung der Sozialversicherungsrenten in die (bis Vz 2004) Ertragsanteilsbesteuerung lasse es fraglich erscheinen, ob das Gesetz auf einen bürgerlich-rechtlichen Leibrentenbegriff und damit auf ein Rentenstammrecht verweise. Die vom ESt-Recht verlangte Trennung der Vermögensumschichtung vom Rentenertrag sei in allen Fällen zu beachten, in denen gleichmäßige Leistungen von der Lebensdauer abhängen und dadurch ein vom Zinsfuß und von der Lebensdauer beeinflusster Ertrag bzw. Zinsaufwand zu erfassen sei. Der bisherigen Rspr. sei insoweit zu folgen, als der steuerrechtliche Begriff der Leibrente gleichbleibende Leistungen/Bezüge voraussetze. Die Fälle der Leibrente seien dadurch gekennzeichnet, dass eine Versorgung des Bezugsberechtigten allenfalls Motiv für den Leistungsaustausch sei, nicht aber Vertragsinhalt i. d. S., dass die Höhe der Leistung bei Änderungen in der Leistungsfähigkeit des Verpflichteten und/oder des Versorgungsbedürfnisses des Berechtigten schwanken könnte. Die Leibrente sei insoweit nicht anders als ein langfristig gestundeter Kaufpreis zu behandeln.

Rz. 22

Die Finanzverwaltung hat die zivilrechtliche Betrachtungsweise mittlerweile aufgegeben und sich der Rspr. angeschlossen.^[7] Im Schrifttum wird dieser Auffassung überwiegend gefolgt.^[8]

Rz. 23

Sind die Leistungen ungleichmäßig oder abänderbar, liegt eine dauernde Last vor.

Rz. 24 einstweilen frei

[1] BFH v. 3.6.1992, X R 14/89, BStBl II 1993, 23.

[2] BFH v. 18.9.1991, XI R 10/85, BFH/NV 1992, 295.

[3] BFH v. 1.4.1998, X B 198/97, BFH/NV 1998, 1467.

[4] H 22.3 "Begriff der Leibrente" EStH 2019.

[5] Weber-Grellet, in Schmidt, EStG, 2020, § 22 EStG Rz. 20.

[6] BFH v. 15.7.1991, GrS 1/90, BStBl II 1992, 78.

[7] H 22.3 "Begriff der Leibrente" EStH 2019.

[8] Fischer, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 22 EStG Rz. B 62; Hild, in Korn, EStG, § 22 EStG Rz. 54; Weber-Grellet, in Schmidt, EStG, 2020, § 22 EStG Rz. 20.

2.3.1.1 Gleichmäßige Leistungen

Rz. 25

Gleichmäßige Leistungen liegen vor, wenn sie ihrer Höhe nach zahlen- oder wertmäßig festgelegt sind.^[1] Eine Leibrente liegt daher nicht vor, wenn der Berechtigte keinen Anspruch auf zahlenmäßig oder wertmäßig festgelegte Zuwendungen hat, sondern ihm angemessene, standesgemäße oder ähnlich abgegrenzte Zahlungen zu leisten sind. Eine Leibrente ist auch dann nicht gegeben, wenn der Umfang der einzelnen Bezüge, die der Empfänger erhalten soll, von den Verhältnissen abhängt, die jeweils im Zeitpunkt der Zahlung bestehen.^[2] Wird vereinbart, dass in jedem Fall eine Rentenleistung i...