Steuerliche Behandlung von Aufwendungen des Arbeitgebers für die betriebliche Altersversorgung des im Betrieb mitarbeitenden Ehegatten

BMF, Schreiben v. 1.2.1977, IV B 1 – S 2176 – 6/77, BStBl I 1977, 56

Bezug: Sitzung mit den Abteilungsleitern (Steuer) der Länder am 11./12. Januar 1977 und mit den Einkommensteuerreferenten der Länder vom 26. bis 28. Januar 1977 in Bonn

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt bis zu einer beabsichtigten Änderung der Einkommensteuer-Richtlinien für die steuerliche Behandlung von Aufwendungen des Arbeitgebers für die betriebliche Altersversorgung des im Betrieb mitarbeitenden Ehegatten auf der Grundlage des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichts vom 22. Juli 1970 – BStBl II S. 652 – (vgl. auch BFH-Urteil vom 16.12.1970 – BStBl 1971 II S. 178) folgendes:

1. Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Pensionszusagen zwischen Ehegatten

(1) Für Pensionszusagen, die im Rahmen eines steuerlich anzuerkennenden Arbeitsverhältnisses dem Arbeitnehmer-Ehegatten gegeben werden, können Pensionsrückstellungen nach Maßgabe des § 6a EStG gebildet werden, wenn

1. eine ernstlich gewollte, klar und eindeutig vereinbarte Verpflichtung vorliegt,
2. die Zusage dem Grunde nach üblich und der Höhe nach angemessen ist und
3. der Arbeitgeber-Ehegatte tatsächlich mit der Inanspruchnahme aus der gegebenen Pensionszusage rechnen muß.

Für die Bildung der Pensionsrückstellung bei Pensionszusagen zwischen Ehegatten in Einzelunternehmen kommt nur eine Zusage auf Alters-, Invaliden- und Waisenrente in Betracht. Eine Zusage auf Witwen-/Witwerversorgung ist im Rahmen von Ehegatten-Pensionszusagen nicht rückstellungsfähig, da hier bei Eintritt des Versorgungsfalls Anspruch und Verpflichtung in einer Person zusammentreffen. Sagt hingegen eine Personengesellschaft einem Arbeitnehmer, dessen Ehegatte Mitunternehmer der Personengesellschaft ist, eine Witwen-/Witwerrente zu, so kann sie hierfür eine Pensionsrückstellung bilden (vgl. BFH-Urteil vom 29.1.1976 – BStBl II S. 372). Die Regelungen in Abschnitt 174a Abs. 4 Satz 10 und Abs. 5 Satz 1 EStR 1975 sind insoweit nicht mehr anzuwenden.

(2) Eine ernstlich gewollte und dem Grunde nach übliche Pensionszusage an den Arbeitnehmer-Ehegatten kann regelmäißig angenommen werden, wenn familienfremde Arbeitnehmer, die eine vergleichbare Pensionszusage erhalten haben,

1. eine gleiche oder ähnliche oder geringerwertige Tätigkeit wie der Arbeitnehmer-Ehegatte ausüben,
2. im Zeitpunkt der Pensionszusage dem Betrieb nicht länger angehört haben als der Arbeitnehmer-Ehegatte in dem Zeitpunkt, in dem ihm die Pensionszusage erteilt wird, und
3. kein höheres Pensionsalter als der Arbeitnehmer-Ehegatte haben.

Werden neben dem Arbeitnehmer-Ehegatten keine weiteren Arbeitnehmer beschäftigt oder wird eine der Tätigkeit des Arbeitnehmer-Ehegatten gleichwertige Tätigkeit von anderen Arbeitnehmern im Betrieb nicht ausgeübt und Arbeitnehmern mit geringerwertiger Tätigkeit keine Pensionszusage gewährt, so ist die Pensionszusage an den Arbeitnehmer-Ehegatten in der Regel als ernstlich gewollt anzuerkennen, wenn in vergleichbaren Betrieben des Wirtschaftszweigs üblicherweise familienfremden Arbeitnehmehrn, die eine der Tätigkeit des Arbeitnehmer-Ehegatten gleichwertige oder geringerwertige Tätigkeit ausüben, vergleichbare Pensionszusagen nach gleicher oder kürzerer Dauer der Betriebszugehörigkeit gegeben werden. Werden in den vergleichbaren Fällen keine Pensionszusagen erteilt oder sind vergleichbare Fälle nicht vorhanden, so ist die Pensionszusage an den Arbeitnehmer-Ehegatten nur anzuerkennen, wenn im Einzelfall besondere Umstände vorliegen, die für eine ernstlich gewollte Erfüllung der Pensionsverpflichtung sprechen. Die Pensionszusage ist nicht anzuerkennen, wenn als Pensionsaltersgrenze, sofern der Ehemann der Arbeitnehmer-Ehegatte ist, ein Alter unter 63 Jahren und, sofern die Ehefrau der Arbeitnehmer-Ehegatte ist, ein Alter unter 60 Jahren festgelegt ist, es sei denn, daß ein niedrigeres Pensionsalter bei familienfremden Arbeitnehmern im Betrieb üblich ist.

(3) Absatz 2 gilt auch bei Teilzeitbeschäftigung, soweit Pensionszusagen an Teilzeitbeschäftigte im Betrieb oder in vergleichbaren Betrieben des Wirtschaftszweigs üblich sind. Bei Aushilfs- oder Kurzbeschäftigung des Arbeitnehmer-Ehegatten ist eine ihm gegebene Pensionszusage dem Grunde nach nicht anzuerkennen, da bei einer derartigen Beschäftigung Pensionszusagen nicht üblich sind.

(4) Die Angemessenheit der Pensionszusage an den Arbeitnehmer-Ehegatten der Höhe nach ist ebenfalls regelmäßig durch Vergleich mit Pensionszusagen an familienfremde Arbeitnehmer zu prüfen. Werden keine familienfremden Arbeitnehmer beschäftigt oder werden nur Arbeitnehmer mit einer geringerwertigen Tätigkeit als der des Arbeitnehmer-Ehegatten beschäftigt und wird diesen keine Pensionszusage gegeben, so ist wie bei der Prüfung der Ernsthaftigkeit der Pensionszusage die Angemessenheit der Pensionszusage durch Vergleich mit entsprechenden familienfremden Arbeitnehmern in vergleichbaren Betrieben des Wirtschaftszweigs zu prüfen. Fehlt es an einer Ver...