Überführung von Wirtschaftsgütern in eine ausländische Betriebsstätte, deren Einkünfte durch ein Doppelbesteuerungsabkommen freigestellt sind, und ihre Rückführung ins Inland

BMF, Schreiben v. 12.02.1990, IV B 2 - S 2135 - 4/90/IV C 5 - S 1300 - 21/90, BStBl 1990 I S. 72

Rückführung ins Inland

Unterliegen die Einkünfte einer ausländischen Betriebsstätte aufgrund eines DBA nicht der inländischen Besteuerung, so sind die Gewinne des Unternehmens nach Art. 7 des OECD-Musterabkommens entsprechenden Vorschriften des anzuwendenden DBA den inländischen und ausländischen Betriebsstätten nach dem Grundsatz des Fremdvergleichs zuzurechnen.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt bei der Überführung von Wirtschaftsgütern in eine ausländische Betriebsstätte, deren Einkünfte durch ein DBA freigestellt sind, sowie bei ihrer Rückführung unabhängig von der Rechtsform des Unternehmens zum Umfang und Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung folgendes:

Bei der Einkunftsabgrenzung ist stets der Fremdvergleichspreis zum Zeitpunkt der Überführung anzusetzen, d.h. der Preis, den unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen vereinbart hätten.

Die DBA regeln jedoch nicht die Frage, in welchem Zeitpunkt der Gewinn oder Verlust verwirklicht wird. Diese Frage ist nach allgemeinen Grundsätzen zu beantworten. Danach wird bei der Überführung eines Wirtschaftsguts von einer Betriebsstätte in eine andere kein Gewinn oder Verlust verwirklicht, weil der betriebliche Bereich nicht verlassen wird.

Im einzelnen gilt deshalb folgendes:

1. Anlagevermögen

Bei Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens ist als Gewinn (Verlust) der Unterschiedsbetrag zwischen dem Fremdvergleichspreis des Wirtschaftsguts und dem Wert zu erfassen, den das Wirtschaftsgut nach § 6 EStG im Zeitpunkt seiner Überführung hat. Dieser Gewinn (Verlust) ist jedoch im Zeitpunkt der Überführung des Wirtschaftsguts noch nicht zu besteuern und deshalb zunächst durch einen passiven (aktiven) Ausgleichsposten in der Steuerbilanz zu neutralisieren. Der Ausgleichsposten ist bei Ausscheiden des Wirtschaftsguts aus der ausländischen Betriebsstätte erfolgswirksam aufzulösen; bei abnutzbaren Anlagegütern ist der Ausgleichsposten bereits vorher zeitanteilig gem. ihrer restlichen Nutzungsdauer in der ausländischen Betriebsstätte aufzulösen. Wahlweise kann der Steuerpflichtige Gewinne (Verluste) aus der Überführung von Anlagegütern abweichend von den vorstehenden Grundsätzen bereits im Zeitpunkt der Überführung bei der inländischen Besteuerung berücksichtigen.

2. Umlaufvermögen

Auch bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens ist als Gewinn (Verlust) der Unterschiedsbetrag zwischen dem Fremdvergleichspreis des Wirtschaftsguts und dem Wert zu erfassen, den das Wirtschaftsgut nach § 6 EStG im Zeitpunkt seiner Überführung hat. Soweit die überführten Wirtschaftsgüter am Bilanzstichtag noch nachweisbar in der ausländischen Betriebsstätte vorhanden sind, ist dieser Gewinn (Verlust) jedoch im Zeitpunkt der Überführung des Wirtschaftsguts noch nicht zu besteuern und deshalb zunächst durch einen passiven (aktiven) Ausgleichsposten in der Steuerbilanz zu neutralisieren. Der Ausgleichsposten ist bei Ausscheiden des Wirtschaftsguts aus der ausländischen Betriebsstätte erfolgswirksam aufzulösen. Wahlweise kann der Steuerpflichtige Gewinne (Verluste) aus der Überführung von Umlaufgütern abweichend von den vorstehenden Grundsätzen bereits im Zeitpunkt der Überführung bei der inländischen Besteuerung berücksichtigen.

3. Immaterielle Wirtschaftsgüter

Bei selbstgeschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern gelten Nrn. 1 und 2 entsprechend. Die Überführung eines selbstgeschaffenen immateriellen Wirtschaftsguts in eine ausländische Betriebsstätte liegt vor, wenn das Wirtschaftsgut zur ausschließlichen Nutzung oder Verwertung durch die ausländische Betriebsstätte bestimmt ist.

4. Einheitliche Ausübung des Rechts auf Wahl der sofortigen Gewinnverwirklichung

Der Steuerpflichtige darf die Wahlrechte nach Nrn. 1 oder 2 für jedes Wirtschaftsjahr nur jeweils einheitlich für alle in ausländische Betriebsstätten überführten Wirtschaftsgüter ausüben. Die für ein Wirtschaftsgut gewählte steuerliche Behandlung bleibt nach dem Grundsatz von Treu und Glauben auch für die folgenden Wirtschaftsjahre maßgeblich (vgl. BFH-Urteil vom 22.4.1966, BStBl 1966 III S. 368).

5. Rückführung von Wirtschaftsgütern in das Inland

Wird das in eine ausländische Betriebsstätte überführte Wirtschaftsgut in eine inländische Betriebsstätte des Unternehmens zurückgeführt, so ist für Zwecke der Gewinnabgrenzung zwischen den Betriebsstätten von dem Fremdvergleichspreis im Zeitpunkt der Rückführung auszugehen. Das Wirtschaftsgut ist in der Steuerbilanz mit dem Fremdvergleichspreis zu aktivieren. Ein für dieses Wirtschaftsgut noch bestehender Ausgleichsposten, der bei Überführung in die ausländische Betriebsstätte gebildet worden war, ist durch Kürzung vom Fremdvergleichspreis erfolgsneutral aufzulösen.

6. Anwendungszeitpunkt

Diese Regelungen gelten für Wirtschaftsgüter, die vom 1.1.1987 an in eine ausländische Betriebsstätte überführt werden. Bis zu diesem Zeitpunkt istAbschn...