Entscheidungsstichwort (Thema)
Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bei Revisionseinlegung beim BFH - Antrag nach § 13a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG
Leitsatz (amtlich)
1. Gibt der BFH eine fälschlich an ihn gerichtete Revision an das zuständige FG ab, so kann Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen Versäumung der Revisionsfrist zu gewähren sein, wenn die Revisionsschrift das FG wegen überlanger Postlaufzeit nicht rechtzeitig erreicht, der Revisionskläger aber im Vertrauen auf den rechtzeitigen Eingang von der Revisionseinlegung beim FG abgesehen hat.
2. Auch beim Fehlen der Anlage L kann der Ausweis des nach § 4 Abs.3 EStG ermittelten Gewinns in der unterschriebenen Einkommensteuererklärung als Antrag nach § 13a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG zu verstehen sein (Anschluß und Abgrenzung zu den BFH-Urteilen vom 28.Januar 1988 IV R 12/86, BFHE 152, 476, BStBl II 1988, 530 und IV R 61/86, BFHE 152, 480, BStBl II 1988, 532).
Normenkette
EStG § 13a Abs. 2 S. 1 Nrn. 1-2; FGO § 56 Abs. 1
Tatbestand
Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und wurden zusammen zur Einkommensteuer 1980 bis 1983 veranlagt. Die Einkommensteuerveranlagungen 1980 bis 1981 sind vom Kläger (Revisionsverfahren IV R 123/91), die Einkommensteuerveranlagungen 1982 und 1983 werden auch von der Klägerin angegriffen (Revisionsverfahren IV R 124/91).
Der Kläger ist selbständiger Gewerbetreibender. Er ist außerdem Eigentümer einer Stückländerei. Für das Jahr 1979 wurden daraus Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend der eingereichten Anlage L nach Durchschnittsätzen gemäß § 13a des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt. Den vom Kläger eingereichten Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 1980 und 1981 lagen Gewinnermittlungen nach § 4 Abs.3 EStG für die Wirtschaftsjahre 1980/81 und 1981/82 bei. Die Anlage L war den Steuererklärungen nicht beigefügt. Sie wurde erstmals wieder mit der Einkommensteuererklärung 1983 für das Wirtschaftsjahr 1983/84 abgegeben. Die Einkommensteuererklärung 1980 nebst der Einnahmeüberschußrechnung für das Wirtschaftsjahr 1980/81 ging beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) am 14.August 1981 ein. Jeweils in Zeile 20 der Einkommensteuererklärungen 1980 und 1981 hatte der Kläger einen Verlust von 4 048 DM für 1980 und von 9 556 DM für 1981 eingetragen.
Das FA berücksichtigte bei den unter Vorbehalt der Nachprüfung durchgeführten Veranlagungen für die Streitjahre 1980 bis 1983 zunächst die vom Kläger nach § 4 Abs.3 EStG ermittelten Gewinne (Verluste).
Bei einer Außenprüfung vertrat der Betriebsprüfer die Auffassung, die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft seien nicht durch Einnahmeüberschußrechnung, sondern nach § 13a EStG zu ermitteln, weil ein wirksamer Antrag i.S. des § 13a Abs.2 EStG nicht gestellt worden sei. Daraufhin änderte das FA die Einkommensteuerbescheide entsprechend ab. Den Vorbehalt der Nachprüfung hob es auf.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhoben die Kläger Klage und trugen vor: Die Anlage L sei mit den Steuererklärungen nicht übersandt worden und fehle deshalb. Der erforderliche Antrag nach § 13a Abs.2 EStG sei darin zu sehen, daß in den Einkommensteuererklärungsvordrucken bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft der aufgrund der Einnahmeüberschußrechnung für das Wirtschaftsjahr 1980/81 ermittelte Verlust übertragen worden sei. Die Abgabe der Anlage L sei insoweit nicht mehr erforderlich gewesen. Die Einkommensteuererklärung 1980 sei auch innerhalb der Antragsfrist nach § 13a Abs.2 EStG abgegeben worden. Im übrigen sei das FA an den Grundsatz von Treu und Glauben gebunden.
Die Klage hatte keinen Erfolg.
Durch Beschlüsse vom 19.August 1991 ließ der erkennende Senat die Revisionen wegen grundsätzlicher Bedeutung zu. Die Beschlüsse wurden dem Prozeßbevollmächtigten der Kläger am 9.September 1991 durch Postzustellungsurkunde zugestellt. Die am 7.Oktober 1991 beim Bundesfinanzhof (BFH) eingereichten, vom 26.September 1991 datierenden und an den BFH gerichteten Revisionsschriften wurden noch am 7.Oktober 1991 an das Niedersächsische Finanzgericht in Hannover (FG) abgegeben und gingen dort am 10.Oktober 1991 ein. Der Prozeßbevollmächtigte erhielt vom BFH eine Abgabenachricht. Mit den am 14.Oktober 1991 beim FG eingegangenen Schriftsätzen vom 10.Oktober 1991 beantragen die Kläger die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand. Sie machen geltend, ihr herzerkrankter Prozeßbevollmächtigter habe die einer Auszubildenden erteilte Anweisung, den Adressaten der Revisionsschrift in Niedersächsisches FG zu ändern und die Revision an das Niedersächsische FG zu senden, wegen einer notwendig gewordenen ärztlichen Konsultation nicht mehr überwachen und wegen seiner Erkrankung auch die bei ihm am 9.Oktober 1991 eingegangene Abgabenachricht des BFH vom 7.Oktober 1991 nicht zur Kenntnis nehmen können. Erst am 10.Oktober 1991 habe er nach einer Kontrolle des Schriftwechsels und durch einen Anruf von der Geschäftsstelle des Niedersächsischen FG erfahren, daß die Revisionsschrift nicht am 9.Oktober 1991, sondern verspätet am 10.Oktober 1991 beim FG eingegangen sei.
In der Sache selbst rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 13a Abs.2 Satz 1 Nr.2 EStG).
Die Kläger beantragen sinngemäß, unter Aufhebung der angefochtenen Urteile und der Einspruchsentscheidungen das FA zu verpflichten, unter Berücksichtigung der erklärten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft die Einkommensteuer 1980 bis 1983 um 1 872 DM, 3 865 DM, 7 380 DM und 3 864 DM herabzusetzen.
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Der Senat hat die Verfahren wegen Einkommensteuer 1980 und 1981 --IV R 123/91-- und wegen Einkommensteuer 1982 und 1983 --IV R 124/91-- zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbunden (§ 73 Abs.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
Entscheidungsgründe
Die Revisionen sind zulässig und begründet; sie führen zur Aufhebung der angefochtenen Urteile und zur Zurückverweisung der Sachen an das FG.
I. 1. Die Revisionen sind verspätet eingelegt worden. Nach § 120 Abs.1 Satz 1 FGO ist die Revision innerhalb eines Monats nach Zustellung des finanzgerichtlichen Urteils oder nach Zustellung des Beschlusses über die Zulassung der Revision schriftlich beim FG einzulegen. Im Streitfall waren die Revisionen durch die Beschlüsse des erkennenden Senats vom 19.August 1991 zugelassen worden. Laut Postzustellungsurkunde waren diese Beschlüsse in der Kanzlei des Prozeßbevollmächtigten dessen Angestellten L am 9.September 1991 übergeben worden. Die Revisionsfrist lief mithin am Mittwoch, dem 9.Oktober 1991, ab (§ 54 FGO i.V.m. § 222 Abs.1 der Zivilprozeßordnung --ZPO-- und § 187 Abs.1, § 188 Abs.2 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--). Mit Ablauf dieses Tages waren die Revisionen nicht --wie nach § 120 Abs.1 Satz 1 FGO erforderlich --beim FG eingegangen.
2. Jedoch ist den Klägern die beantragte Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, weil die Nichteinhaltung der Revisionsfrist nicht auf ein ihnen zuzurechnendes Verschulden ihres Prozeßbevollmächtigten zurückzuführen ist. Allerdings ist das Verhalten der Geschäftsstelle des Senats nicht zu beanstanden. Diese hat die Revisionsschriften noch am Montag, dem 7.Oktober 1991, dem Tag ihres Eingangs beim BFH, an das FG weitergeleitet und dem Prozeßbevollmächtigten entsprechende Abgabenachricht erteilt. Zu einer Übermittlung durch Telefax war das Gericht nicht verpflichtet (BFH-Beschluß vom 8.Juli 1991 X B 3/91, BFH/NV 1992, 120). Wurde eine Revision fälschlich an den BFH gerichtet und von diesem an das FG weitergeleitet, so trägt der Revisionsführer das Risiko des rechtzeitigen Eingangs (BFH-Beschluß vom 1.August 1985 V R 84/85, BFH/NV 1986, 287).
Aufgrund der Abgabenachricht vom 7.Oktober 1991 konnte der Prozeßbevollmächtigte vorliegend jedoch darauf vertrauen, daß die Revisionsschrift noch vor dem 10.Oktober 1991 beim FG eingehen werde. Dies wäre bei Einhaltung der normalen Postlaufzeiten gewährleistet gewesen. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) darf der Bürger darauf vertrauen, daß die von der Post nach ihren organisatorischen und betrieblichen Vorkehrungen für den Normalfall festgelegten Postlaufzeiten eingehalten werden. Werden diese Postlaufzeiten überschritten, darf das dem Bürger, der hierauf keinen Einfluß hat, im Rahmen der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht als Verschulden zur Last gelegt werden (BVerfG-Beschlüsse vom 4.Mai 1977 2 BvR 616/75, BVerfGE 44, 302; vom 1.Dezember 1982 1 BvR 607/82, BVerfGE 62, 334).
Dies gilt auch dann, wenn die überlange Postlaufzeit eine beim unzuständigen Gericht abgegebene Rechtsmittelschrift betrifft.
Aus den Akten ist ersichtlich, daß die Geschäftsstelle des erkennenden Senats die Revisionsschriften bereits am Montag, dem 7.Oktober 1991, als Einschreiben an das Niedersächsische FG abgegeben hat. Der erkennende Senat kann als gerichtsbekannt festhalten, daß eine Laufzeit von drei Tagen selbst für ein Einschreiben von München nach Hannover die für den Normalfall festgelegte Postlaufzeit an normalen Werktagen überschreitet. Zusätzlich haben die Kläger durch die Auskunft des Postamts Hannover 1 vom 11.November 1991 sowie den --in Kopie-- beigefügten Rückschein einer am 3.Februar 1992 eingelieferten Einschreibesendung an den BFH glaubhaft gemacht, daß die Laufzeiten für eingeschriebene und gewöhnliche Postsendungen grundsätzlich gleich lang sind und die Laufzeit üblicherweise nur einen Tag beträgt. Durch die eidesstattliche Erklärung des Bürovorstehers des Prozeßbevollmächtigten hält der erkennende Senat es zudem für glaubhaft gemacht, daß die Abgabenachricht der Geschäftsstelle vom 7.Oktober 1991 bereits am 9.Oktober 1991 in der Kanzlei in L eingetroffen war, so daß auch kein Anlaß zu Zweifeln dahin bestand, daß die von München am 7.Oktober 1991 abgegebene Revisionsschrift das Niedersächsische FG in Hannover ebenfalls noch am 9.Oktober 1991 und damit rechtzeitig hätte erreichen müssen. Der Prozeßbevollmächtigte brauchte daher die Revisionsschrift nicht seinerseits an diesem Tage beim FG einzureichen.
II. Die Revisionen sind auch begründet.
1. Der Inhaber eines landwirtschaftlichen Betriebs, dessen Gewinn an sich nach Durchschnittssätzen zu ermitteln ist, kann sich gemäß § 13a Abs.2 Satz 1 Nr.1 und 2 EStG für die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich bzw. durch Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben entscheiden. Dies setzt jedoch einen Antrag des Steuerpflichtigen voraus, der nach § 13a Abs.2 Satz 2 EStG schriftlich zu stellen ist und bis zur Abgabe der Steuererklärung, spätestens jedoch binnen 12 Monaten nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres, auf das er sich bezieht, angebracht werden muß; der Steuerpflichtige ist für vier aufeinanderfolgende Wirtschaftsjahre an die gewählte Gewinnermittlungsart gebunden. Einen derartigen Antrag hat der Kläger im Streitfall mit der Einkommensteuererklärung 1980 gestellt.
a) Die Finanzverwaltung hat zur Darstellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft ein Formblatt entwickelt, das als Anlage L der Einkommensteuererklärung beigefügt werden soll. Hierin werden insbesondere Angaben für die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen verlangt. In drei abschließenden Zeilen ist eine Erklärung des Steuerpflichtigen vorformuliert, daß er den Gewinn für das laufende Wirtschaftsjahr durch Betriebsvermögensvergleich oder Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben ermittelt habe und unwiderruflich beantrage, die so ermittelten Gewinne der Besteuerung zugrunde zu legen. Für die Ausübung des Wahlrechts ist das Ankreuzen von Kästchen vorgesehen; die Gestaltung des Formulars ergibt sich aus dem Sachverhalt des Senatsurteils vom 28.Januar 1988 IV R 12/86 (BFHE 152, 476, BStBl II 1988, 530).
Die Steuerpflichtigen sind jedoch nicht gehalten, den Antrag auf Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich oder durch Gegenüberstellung der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben unter Verwendung dieses Vordrucks zu stellen; dies ist in § 13a Abs.2 EStG nicht vorgesehen. Wie der Senat im angeführten Urteil im einzelnen dargelegt hat, handelt es sich bei dem Antrag um eine empfangsbedürftige steuerrechtliche Willenserklärung. Ob dem Verhalten des Steuerpflichtigen eine derartige Erklärung zu entnehmen ist und welchen Inhalt sie hat, ist nach allgemeinen Grundsätzen zu beurteilen; hierbei kommt den Umständen, die dem FA als Empfänger der Willenserklärung erkennbar sind, als dem sog. Empfängerhorizont besondere Bedeutung zu.
Im Streitfall war der Einkommensteuererklärung 1980 zwar keine Anlage L, wohl aber eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs.3 EStG für das Wirtschaftsjahr 1980/81 beigefügt, die durch eine Berechnung des auf das Kalenderjahr 1980 entfallenden Gewinns ergänzt war. Diesen Gewinn hat der steuerliche Vertreter der Kläger mit der Hälfte des noch nach Durchschnittssätzen ermittelten Gewinns für das Wirtschaftsjahr 1979/80 und einer weiteren Hälfte des durch Überschußrechnung ermittelten Gewinns des Wirtschaftsjahres 1980/81 berechnet. Dies konnte vom FA nur dahin verstanden werden, daß der Kläger den abweichend von der bisherigen Berechnungsweise ermittelten Gewinn für das Wirtschaftsjahr 1980/81 der Ermittlung seiner Einkünfte zugrunde gelegt wissen wollte; hierin ist der von § 13a Abs.2 Satz 1 EStG verlangte Antrag zu sehen. Dies ist vorliegend noch dadurch deutlich geworden, daß auf dem Mantelbogen zur Einkommensteuererklärung 1980 die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit dem in der geschilderten Weise errechneten Betrag angegeben worden sind. Auch in den Folgejahren hat er an der Gewinnermittlung durch Überschußrechnung festgehalten.
b) Dem Fehlen der Anlage L in der Einkommensteuererklärung der Kläger kommt unter diesen Umständen keine entscheidende Bedeutung zu. Der Senat hat bereits in der zitierten Entscheidung in BFHE 152, 476, BStBl II 1988, 530 eine eindeutige Antragstellung bereits dann angenommen, wenn der Steuererklärung ein Jahresabschluß beigefügt war und in der Anlage L der unter Berücksichtigung der geänderten Gewinnermittlungsart berechnete Jahresgewinn angegeben war, auch wenn die für die Antragstellung im Formular vorgesehenen Kästchen nicht angekreuzt worden waren. Kann aber das Wahlrecht auch ohne Ausfüllung der dafür vorgesehenen Spalte in der Anlage L wirksam ausgeübt worden sein, muß dies auch gelten, wenn die Anlage L nicht beigefügt ist, wohl aber eine Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich oder Überschußrechnung nach § 4 Abs.3 EStG für das neue Wirtschaftsjahr vorgelegt wird und der Steuerpflichtige durch die Angabe der sich danach ergebenden Jahreseinkünfte deutlich macht, daß die Gewinnberechnung auch steuerlich Beachtung finden soll.
Der Senat folgt demnach nicht der Auffassung des FG, wegen der Nichteinreichung der Anlage L müsse angenommen werden, daß der Kläger sich des Wahlrechts bzw. seiner Ausübung nicht bewußt gewesen sei und dementsprechend keinen Antrag gestellt habe (in diesem Sinne auch Märkle/Hiller, Die Einkommensteuer bei Land- und Forstwirten, 6.Aufl., Rdnr.4 S.26). In seinem Urteil vom 28.Januar 1988 IV R 61/86 (BFHE 152, 480, BStBl II 1988, 532) hat der Senat allerdings dem Fehlen der Anlage L Bedeutung zugemessen und eine wirksame Antragstellung verneint. Hierfür war jedoch ausschlaggebend, daß der Steuerpflichtige eine Einnahmen-Überschußrechnung nach § 4 Abs.3 EStG für das Kalenderjahr, nicht aber für das landwirtschaftliche Wirtschaftsjahr aufgestellt und dementsprechend auch seine Einkünfte angegeben hatte. Aus den Gesamtumständen war hierbei dem FA nicht deutlich, daß der Kläger von seinem Antragsrecht auf eine abweichende Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr Gebrauch machen wollte. Der Antrag muß wegen seiner bindenden Wirkung eindeutig sein (Märkle/Hiller, a.a.O.; Kleeberg in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 13a C 5). Ist dies aber der Fall, kommt dem Fehlen der Anlage L, wie der Senat nunmehr klarstellt, keine Bedeutung zu.
c) Der Antrag auf abweichende Gewinnermittlung ist auch in der vom Gesetz verlangten Schriftform gestellt worden. Hierzu genügt die Unterzeichnung der Einkommensteuererklärung, die auf die miteingereichten Unterlagen Bezug nimmt. Davon geht auch die Finanzverwaltung aus, da eine gesonderte Unterzeichnung des in der Anlage L gestellten Antrags auf abweichende Gewinnermittlung nicht vorgesehen ist.
3. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG wird nunmehr zu prüfen haben, ob die für die Wirtschaftsjahre 1980/81, 1981/82 und 1982/83 nach § 4 Abs.3 EStG ermittelten Einkünfte zutreffend sind und auf welche Beträge sich danach die Einkommensteuer 1980 bis 1983 beläuft.
Fundstellen
Haufe-Index 64193 |
BFH/NV 1993, 2 |
BStBl II 1993, 125 |
BFHE 169, 132 |
BFHE 1993, 132 |
BB 1992, 2423 (L) |
DB 1993, 619 (L) |
DStZ 1993, 633 (KT) |
StE 1992, 671 (K) |