Entscheidungsstichwort (Thema)
Aufteilung eines Gesamtkaufpreises; Gutachten eines Sachverständigen
Leitsatz (NV)
1. Ein Gesamtpreis für mehrere Wirtschaftsgüter, die teils zum Privatvermögen und teils zum Betriebsvermögen gehören, ist auch dann im Verhältnis der Teil- bzw. Verkehrswerte aufzuteilen, wenn die Beteiligten eine Aufteilung zwar vorgenommen haben, diese aber nicht ernstlich gewollt ist und den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht entspricht. Erreicht der Gesamtpreis die addierten Verkehrswerte der einzelnen Wirtschaftsgüter nicht, muß unter den genannten Voraussetzungen der Mindererlös zumindest anteilig auch bei den privaten Wirtschaftsgütern angesetzt werden.
2. Zur Würdigung eines Sachverständigengutachtens über die Wertverhältnisse von teils betrieblichen und teils privaten Grundstücksflächen.
Normenkette
EStG § 4 Abs. 1; FGO § 118 Abs. 2
Tatbestand
Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zur Einkommensteuer zusammenveranlagte Eheleute. Der Kläger betrieb ein gewerbliches Unternehmen in A. Das Anwesen bestand aus zwei dem Kläger gehörenden Grundstücken mit der Flurstück-Nr.. . ./14 (Fläche 0,6538 ha) und der Flurstück-Nr. . . ./15 (Fläche 0,1466 ha). Das erstgenannte Grundstück nutzte der Kläger als Lagerplatz für seinen Gewerbebetrieb. Auf diesem Grundstück befand sich im Streitjahr 1979 zunächst der später abgerissene Rohbau einer Lagerhalle. Das andere Grundstück war mit einem von den Klägern bewohnten Bungalow bebaut, an den sich ein Büroanbau und drei Garagen anschlossen.
Mit notariellem Vertrag vom 17. November 1978 verkaufte der Kläger die beiden Grundstücke an Frau B zu einem Gesamtpreis von 705 380 DM. Nach Ziffer III des Vertrages sollte der Kaufpreis für das Grundstück mit der Flurstück-Nr. . . ./15 (Wohngrundstück) 640 000 DM betragen; für das Grundstück . . ./14 (Lagerplatz) war ein Quadratmeterpreis von von 10 DM und somit ein Kaufpreis von 65 380 DM vereinbart.
In der Gewinn- und Verlustrechnung des Klägers für das Streitjahr war für den Vorgang ein Veräußerungserlös von 65 380 DM ausgewiesen. Nach Abzug eines Buchwerts von 61 161,14 DM ergab sich ein Veräußerungsgewinn von 4 218,86 DM.
Bei der Einkommensteuerveranlagung übernahm der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) zunächst den vom Kläger ermittelten Gewinn; es erging ein Bescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Nach einer Außenprüfung kam das FA aber zu der Auffassung, daß der Gesamterlös anders als im Vertrag vom 17. November 1978 auf die betrieblichen und die privatgenutzten Wirtschaftsgüter aufzuteilen sei. Es erachtete den Kaufpreis für das gewerblich genutzte Grundstück (Lagerplatz) als zu niedrig.
Im einzelnen liegen dem die folgenden Feststellungen zugrunde: Nach dem Kaufvertrag sollte die Fälligkeit eines ersten Teilbetrags von 500 000 DM u. a. davon abhängen, daß eine von der Erwerberin gestellte und dem Veräußerer bekannte Bauvoranfrage positiv entschieden würde. Für den Fall einer negativen Entscheidung der Bauvoranfrage war die Erwerberin zum Rücktritt vom Vertrag berechtigt (Ziffer XIII des Vertrags). Die Bauvoranfrage betraf die Errichtung eines . . . auf dem bisherigen Lagerplatz, für den die Baugenehmigung am 13. September 1979 erteilt worden ist. Die Erwerberin (Frau B) hat vor dem Finanzgericht (FG) ausgeführt, ihr Interesse habe nur dem Lagerplatz gegolten, für den sie einen Preis von 450 000 DM bis 470 000 DM eingeplant habe. Die von ihrem, mit den Vertragsverhandlungen beauftragten, Mitarbeiter S vereinbarte Aufteilung des Kaufpreises sei ihr gleichgültig gewesen.
Nach Abtrennung einer Teilfläche vom Grundstück . . ./14 (Lagerplatz), die dem Grundstück . . ./15 zugeschlagen wurde, hat Frau B das aus der verbleibenden Grundstücksfläche neu gebildete Grundstück (Flurstück-Nr. . . ./22) mit einer Fläche von nunmher (noch) 5 128 qm am 12. September 1979 an die Firma X zu einem Preis von 475 000 DM weiterverkauft. Für das andere - nunmehr auf 2 869 qm vergrößerte - Grundstück (neue Flurstück-Nr. . . ./23) erzielte sie einen Erlös von insgesamt 280 000 DM; darin waren 50 000 DM Provision enthalten.
Bei seiner - von der Parteivereinbarung abweichenden - Aufteilung des Kaufpreises hat das FA den Wert des Lagerplatzes nach dem von der Erwerberin (Frau B) erzielten Weiterverkaufspreis bestimmt und - im Hinblick auf deren Interessen - den Kaufpreis überwiegend diesem Grundstück zugerechnet. Im Rahmen der Aufteilung berücksichtigte es außerdem die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen von Gebäuden samt Grund und Boden (Bürogebäude, Garagen), die auf dem Wohngrundstück standen. Auf dieser Grundlage errechnete es einen betrieblichen Anteil am Veräußerungserlös von 525 667 DM. Im Einspruchsverfahren gegen den entsprechenden Einkommensteuerbescheid ermäßigte es diesen Betrag auf 519 269 DM und gelangte zu einem Veräußerungsgewinn von 442 234 DM.
Mit der Klage begehrten die Kläger die Herabsetzung des Veräußerungsgewinns auf 70 000 DM.
Das FG hat über das Wertverhältnis der betrieblichen zu den privaten Grundstücksflächen Beweis durch Einholung eines Sachverständigengutachtens erhoben.
Das FG, hielt die Klage nur teilweise für begründet.
Gegen die Entscheidung des FG richtet sich die Revision der Kläger.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist der bei einer Veräußerung erzielte Gesamterlös auf die einzelnen Wirtschaftsgüter aufzuteilen, wenn nicht bei allen veräußerten Wirtschaftsgütern ein durch Veräußerung erzielter Erlös der Besteuerung unterliegt (Urteil vom 21. Januar 1971 IV R 123/65, BFHE 102, 464, BStBl II 1971, 682). Dies gilt insbesondere bei der Veräußerung mehrerer Wirtschaftsgüter, die teils zum Privatvermögen und teils zum Betriebsvermögen gehören. In einem solchen Fall ist der Gesamtkaufpreis im Zweifel nach dem Teilwert bzw. Verkehrswert der veräußerten Gegenstände aufzuteilen. Da sich - wie der BFH in diesem Zusammenhang ausgesprochen hat - die Teilwerte mit den Veräußerungspreisen weitgehend decken, führt die Aufteilung nach den Verkehrswerten zu einem zutreffenden Ergebnis (BFH-Urteil vom 16. Dezember 1981 I R 131/78, BFHE 135, 185, BStBl II 1982, 320).
Wurde allerdings schon im Kaufvertrag oder in sonstigen Unterlagen eine Aufteilung vorgenommen, ist grundsätzlich dieser zu folgen (BFH-Urteil vom 31. Januar 1973 I R 197/70, BFHE 108, 509, BStBl II 1973, 391). Dies gilt nur dann nicht, wenn sie nicht ernsthaft gewollt ist und den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht entspricht, weil für sie in erster Linie Gründe der Steuerersparnis maßgebend waren (BFH-Urteil in BFHE 102, 464, BStBl II 1971, 682, 684). Dies ist unter Berücksichtigung der tatsächlichen Umstände (auch der Interessenlage des Erwerbers) zu prüfen (BFH-Urteil vom 9. April 1987 IV R 332/84, BFH/NV 1987, 763). Erweist sich danach der Kaufpreis für die betrieblichen Wirtschaftsgüter als zu niedrig, kann der von den Beteiligten vorgenommenen Aufteilung nicht gefolgt werden. Dies gilt auch dann, wenn die Prüfung der Verkehrswerte ergibt, daß der insgesamt erzielte Preis die addierten Verkehrswerte der einzelnen Wirtschaftsgüter nicht erreicht. Unter den genannten Voraussetzungen muß nämlich der Mindererlös zumindest anteilig auch bei den privaten Wirtschaftsgütern angesetzt werden. Insoweit kann nichts anderes gelten als für den - umgekehrten - Fall der Verteilung eines überhöhten Kaufpreises (vgl. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 1987, 763 m. w. N.).
Revisionsrechtlich ist nicht zu beanstanden, daß das FG im Streitfall die von den Vertragsparteien vorgenommene Aufteilung des Gesamtkaufpreises als nicht zutreffend beurteilt hat; die von ihm vorgenommene abweichende Aufteilung hält ebenfalls einer revisionsrechtlichen Nachprüfung stand.
Nach den getroffenen Feststellungen hat das FG zutreffend entschieden, daß der im Rahmen des Gesamtkaufpreises für den Lagerplatz vereinbarte Preis zu niedrig angesetzt worden ist. Wie das FG ausgeführt hat, kam es der Erwerberin (Frau B) auf den Erwerb des Lagerplatzes zum Zwecke der Errichtung eines . . .an. Dementsprechend war die Erteilung der entsprechenden Baugenehmigung zur Vertragsgrundlage gemacht worden, deren Nichterfüllung die Erwerberin zum Rücktritt vom Kaufvertrag berechtigte. Bei diesem eminenten wirtschaftlichen Interesse der Erwerberin an diesem Grundstück ist davon auszugehen, daß sie jedenfalls für dieses Grundstück zumindest den nach den objektiven Wertverhältnissen maßgebenden Preis zu zahlen bereit war, wie er anhand des von der Erwerberin anläßlich des kurze Zeit später erfolgten Weiterverkaufs sichtbar geworden ist.
Zumindest läßt sich hieraus ablesen, daß der der Aufteilung des Gesamtpreises zugrunde gelegte qm-Preis für den Lagerplatz den objektiven Wertverhältnissen nicht gerecht wurde. Damit ist auch der Einwand des Klägers widerlegt, er sei bei der Veräußerung des Lagerplatzgrundstücks von einem - für einen solchen Platz lediglich erzielbaren - Wert von 10 DM pro qm ausgegangen. Gleiches muß auch für die - unter Beweis gestellten - Preisvorstellunggen des von der Erwerberin mit den Kaufpreisverhandlungen beauftragten Herrn S gelten. Da es somit auf seine Aussage nicht ankommen konnte, greift die wegen Übergehens des entsprechenden Beweisantrags erhobene Rüge mangelnder Sachaufklärung nicht durch.
Für die - somit erforderliche - abweichende Aufteilung ist das FG auch zutreffend von den Grundstückswerten des Frühjahrs 1979 ausgegangen. Bei der Kaufpreisvereinbarung haben die Parteien die künftigen - in diesem Zeitpunkt eingetretenen - Verhältnisse berücksichtigt. Daß sich die Werte in einer nicht vorhersehbaren Weise entwickelt hätten, kann hier nicht angenommen werden. Bei der Aufteilung des Kaufpreises war im übrigen auch der betrieblich genutzte Teil des Wohngrundstücks zu berücksichtigen, für den es ohnehin an einer entsprechenden Parteivereinbarung gefehlt hat.
Die Wertermittlung des FG ist auch der Höhe nach nicht zu beanstanden. Solche Wertermittlungen beruhen auf Tatsachenfeststellungen und ihrer Würdigung (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der BFH kann hinsichtlich der Höhe solcher Werte nur nachprüfen, ob bei der Ermittlung gegen die Denkgesetze und die allgemeinen Erfahrungssätze verstoßen worden ist (insbesondere, ob die gezogenen Folgerungen schlüssig sind), ob das FG den Sachverhalt hätte weiter aufklären müssen, oder ob sonstige Verfahrensfehler vorgekommen sind. Gelangt der BFH zu dem Ergebnis, daß die Wertermittlung ohne Verfahrensverstoß zustande gekommen ist und nach den Denkgesetzen und allgemeinen Erfahrungssätzen zumindest möglich war, ist er an die Wertermittlung des FG gebunden.
Das FG hat seine Entscheidung auf das Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen gestützt, den es mit der Ermittlung der Wertverhältnisse beauftragt hat. Dieser hat den Wert der betrieblichen Grundstücksflächen mit 90 DM pro qm festgestellt. Ohne Verfahrensfehler hat das FG angenommen, daß das Gutachten überzeugend begründet und methodisch einwandfrei ist. Die Wertermittlung durch den unmittelbaren Vergleich mit Kaufpreisen für vergleichbare Grundstücke ist anerkannt und anderen Methoden vorzuziehen (BFH-Urteil vom 26. September 1980 III R 21/78, BFHE 132, 101, BStBl II 1981, 153). Daß der Sachverständige sich auf Auskünfte der Gemeinde gestützt hat, zu deren Einholung das FG auch selbst in der Lage gewesen wäre, steht der Verwertung des Gutachtens nicht entgegen (BFH-Urteil vom 26. März 1980 II R 67/79, BFHE 130, 366, BStBl II 1980, 515). Entgegen der Auffassung der Revision setzt die überzeugende Begründung eines Gutachtens auch nicht ohne weiteres voraus, daß die Straßen- bzw. Flurstücknummern der einzelnen im Gutachten angeführten Vergleichsgrundstücke bekanntgegeben werden (BFH-Beschluß vom 21. Mai 1982 III B 32/81, BFHE 136, 141, BStBl II 1982, 604). Dies gilt im Hinblick auf die Geheimhaltungspflicht des - im Streitjahr geltenden - § 138 Abs. 3 des Bundesbaugesetzes (BBauG) jedenfalls dann, wenn die Kenntnis der genauen Belegenheit der Vergleichsgrundstücke unter den gegebenen Verhältnissen keine weitergehenden Einsichten vermitteln würde. Davon kann im Streitfall ausgegangen werden. Der Sachverständige hat die ungefähre Lage der Vergleichsgrundstücke angegeben. Danach sind sie ,,im nord-östlichen Nahbereich des streitigen Geländes und östlich des . . .platzes" gelegen. Die Vergleichbarkeit dieser Grundstücke halten die Kläger lediglich deshalb für zweifelhaft, weil sie diese im Hinblick auf ihre Größe als ,,Wohngrundstücke" ansehen. Allerdings hat der Gutachter dazu auf die entsprechende - wenn auch einschränkende - Möglichkeit der Bebauung für den früheren Lagerplatz hingewiesen und darüber hinaus auch die sich aus dem Zuschnitt ergebende besonders gute Eignung für Zwecke der (gewerblichen) Bebauung hervorgehoben. Wie im übrigen der Vergleich mit dem vom Gutachter angesetzten Wert von 148 DM pro qm für das Wohngrundstück des Klägers zeigt, kann von einem Wertansatz entsprechend den Werten für ,,Wohngrundstücke" nicht die Rede sein. Wenn für den Kläger nach seinen Verhältnissen die Verwendung für das ausschließlich betrieblich genutzte Grundstück nur als Lagerplatz in Betracht kam, so schließt dies nicht eine für dieses Grundstück darüber hinaus gegebene Nutzungsmöglichkeit mit der daraus folgenden (höheren) Bewertung am allgemeinen Grundstücksmarkt aus.
Da hiernach Widersprüche bei der Wertermittlung nicht bestehen, war entgegen der Auffassung der Revision auch ein weiteres Gutachten nicht erforderlich (vgl. dazu BFH-Urteil vom 9. April 1987 IV R 42/84, BFH/NV 1988, 37). Mit ihrem Einwand, der Gutachter habe mit 341 qm den betrieblichen Gebäuden auf dem Wohngrundstück weitaus mehr Grund und Boden zugerechnet als das FA (mit lediglich 180 qm), kann die Revision ebenfalls nicht gehört werden. Will ein Beteiligter die Ermittlungen des Sachverhalts durch einen Gutachter nicht gelten lassen, so steht es ihm frei, die unmittelbare gerichtliche Beweisaufnahme zu beantragen. Unterläßt er dies, kann er insoweit einen Fehler in der Revisionsinstanz nicht mehr geltend machen (BFH-Urteil in BFHE 130, 366, BStBl II 1980, 515).
Schließlich ist auch der Wertansatz für den später abgerissenen Hallenrohbau nicht zu beanstanden. Wie der BFH mehrfach ausgesprochen hat, hat die beim Erwerber bestehende Absicht, Gebäude abzureißen, keinen Einfluß auf den Wert der erworbenen Gebäude (BFH-Urteil in BFHE 135, 185, BStBl II 1982, 320). Ebensowenig begegnet der für den privat genutzten Grundstücksteil wegen des vorhandenen Hallenrohbaus vorgenommene Abschlag Bedenken. Auch in einem gemischt gewerblich genutzten Gebiet kann die besondere Nähe eines - den Wohnwert beeinträchtigenden - Betriebsgebäudes einen solchen Abschlag beim Wohngrundstück rechtfertigen. Im Streitfall kann offenbleiben, ob nicht auch der aus der Weiterveräußerung durch Frau B erzielte Kaufpreis für die Bewertung des bisherigen Lagerplatzes herangezogen werden konnte. Angesichts der zeitlichen Nähe zum maßgeblichen Bewertungszeitpunkt sprechen dafür gewichtige Gründe (vgl. BFH-Urteil vom 9. Juli 1987 IV R 174/85, BFH/NV 1988, 559, 561 m. w. N.).
Daß sich der Gesamtkaufpreis insgesamt als zu niedrig erwiesen hat und der für das Wohngrundstück von den Vertragsparteien im Kaufvertrag vom 17. November 1978 angesetzte Preis sogar weitgehend dessen Verkehrswert entsprochen hat, steht - wie dargelegt - der Aufteilung nicht entgegen. Aufgrund der wirtschaftlichen Gegebenheiten kann nämlich nicht angenommen werden, daß der Mindererlös auf den Lagerplatz entfallen sollte, dessen Erwerb für Frau B eindeutig Vorrang hatte. .
Fundstellen
Haufe-Index 416386 |
BFH/NV 1990, 34 |