Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Allgemeines

Tz. 1

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Bei im PV gehaltenen Kap-Beteiligungen unterliegen Kap-Erträge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 2 EStG, die nach dem 31.12.2008 zufließen, grds nicht dem sog Teil-Eink-Verfahren (St-Pflicht von 60% der Einnahmen, Abziehbarkeit von 60% der tats Ausgaben), sondern der sog Abgeltung-St. Wegen Einzelheiten s § 3 Nr 40 EStG Tz 1 und s § 3 Nr 40 EStG Tz 94 ff. Das bedeutet einerseits, dass die den Sparerpauschbetrag übersteigenden Bruttoeinnahmen nicht dem pers St-Satz des Gesellschafters, sondern einem Sonder-St-Satz iHv 25% unterliegen (ggf Ermäßigung bei vorhandener KiSt-Pflicht nach § 32d Abs 1 EStG) und andererseits, dass die mit den Einnahmen zusammenhängenden tats WK nach § 20 Abs 9 S 1 EStG stlich nicht mehr berücksichtigt werden. Haben die Kap-Erträge bereits der KapSt iHv 25% unterlegen, ist die ESt mit dem KapSt-Abzug grds abgegolten (s § 43 Abs 5 S 1 EStG; Ausnahme: Fälle des § 32d Abs 4 oder 6 EStG). Bei den Kap-Erträgen, die nicht dem KapSt-Abzug unterliegen, erfolgt die Besteuerung mit dem Sonder-St-Satz iRd ESt-Veranlagung des AE (s § 32d Abs 3 EStG).

Tz. 2

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Insbes die Nichtabziehbarkeit der tats WK (zB Refinanzierungskosten) wird kritisiert (zB s Groh, FR 2008, 264 und s Schulze zur Wiesche, GmbHR 2008, 649). Dies gilt auch in den Fällen des § 32d Abs 6 EStG (Veranlagungswahlrecht) (s Urt des BFH v 28.01.2015, BStBl II 2015, 393). Zum Ausschluss des WK-Abzugs auch s Urt des BFH v 01.07.2014 (BStBl II 2014, 975). Weiter hierzu s § 3c EStG Tz 38 und s NWB 2013, 654.

Durch das JStG 2008 wurde mit der Regelung des § 32d Abs 2 Nr 3 EStG für bestimmte Kap-Beteiligungen iSd § 17 EStG die Möglichkeit der Option zum Teil-Eink-Verfahren eingeführt. Nach der Ges-Begr (s BT-Drs 16/7036, 14) soll es sich hierbei um typischerweise unternehmerische Beteiligungen handeln. Auch der BFH (s Urt des BFH v 21.10.2014, BStBl II 2015, 270) geht davon aus, dass mit § 32d Abs 2 Nr 3 EStG Erträge aus einer unternehmerischen Beteiligung, die sich als lediglich private Vermögensverwaltung darstellt, privilegiert werden sollen. Bei einer Option zum Teil-Eink-Verfahren unterliegen die Einnahmen zu 60% dem progressiven ESt-Tarif (s § 3 Nr 40 S 1 Buchst d und e EStG); die tats Ausgaben können zu 60% abgezogen werden (s § 3c Abs 2 EStG), wobei der Sparerpauschbetrag nicht gewährt wird (s § 32d Abs 2 Nr 3 S 2 iVm § 20 Abs 9 S 1 EStG). Die einbehaltene KapSt wird in diesen Fällen – wie bisher – iRd ESt-Veranlagung angerechnet. Wegen Einzelheiten s Tz 3 ff.

Nach Ansicht von Strahl (DStR 2008, 9, 11) lässt die Optionsmöglichkeit Gestaltungsüberlegungen in den Hintergrund treten, zur Vermeidung der Abgeltung-St die Beteiligung in ein BV zu überführen. Zu den maßgeblichen Einflussfaktoren (Höhe der WK und individueller St-Satz) für eine Option auch s Förster/Thiel (StStud 2014, 230, 231).

Die Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung der Kap-Beteiligung, unterliegen in den Fällen, in denen nach § 32d Abs 2 Nr 3 EStG zum Teil-Eink-Verfahren optiert werden kann, stets dem Teil-Eink-Verfahren, da es sich um Beteiligungen iSd § 17 EStG handelt. Dabei spielt es für die Besteuerung der VG keine Rolle, ob hinsichtlich der lfd Eink zum Teil-Eink-Verfahren optiert worden ist oder nicht. Wegen einer tabellarischen Übersicht s § 3 Nr 40 EStG Tz 96.

Tz. 2a

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Mit der durch das JStG 2010 in den § 32d Abs 2 EStG eingefügten Nr 4 hat der Gesetzgeber das materielle Korrespondenzprinzip für vGA, das nach Inkrafftreten der Abgeltung-St nur noch für Eink galt, die dem Teil-Eink-Verfahren unterlagen (s § 3 Nr 40 EStG Tz 97), auch wieder für im PV gehaltene Anteile eingeführt, deren lfd Eink der Abgeltung-St unterliegen. Wegen Einzelheiten s Tz 26 ff.

IRd AmtshilfeRLUmsG ist die bereits iRd JStG 2013 geplante Ausdehnung des materiellen Korrespondenzprinzips auf alle Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 9 EStG und damit auch auf alle oGA erfolgt (zur geplanten Änderung iRd JStG 2013 s BT-Drs 17/11844 und s BR-Drs 33/13, weiter s StEd 2013, 82 und s NWB 2013; 663, 664). UE ist diese Ausdehnung des Korrespondenzprinzips iRd Abgeltung-St völlig überzogen. Denn der der Abgeltung-St ua zugrunde liegende Vereinfachungsgedanke kommt uE bei Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG nicht mehr zum Zuge, da theoretisch bei jeder Auschüttung die tats stliche Behandlung bei der leistenden Kö geprüft werden müsste. Wegen weiterer Einzelheiten s Tz 26 ff.

Damit ergibt sich hinsichtlich der im PV erzielten Kap-Erträge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 2 EStG (lfd Eink) folgende Besteuerung:

	Option zum Teil-Eink-Verfahren	Abgeltung-St
Einnahmen	zu 60% stpfl (Ausnahme: vGA, ab VZ 2014: Einnahmen, die wegen des materiellen Korrespondenzprinzips in voller Höhe stpfl sind); Anwendung des progressiven ESt-Tarifs; Anrechnung der einbehaltenen KapSt; kein Sparerpauschbetrag	zu 100% stpfl, soweit sie den Sparerpauschbetrag übersteigen; Anwendung des gesonderten St-Tarifs iHv 25% (Ausnahme: Anwendung des tariflichen ESt-Satzes auf die Bru...