Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1.5 Vergleichbare inländische Umwandlungen (§ 1 Abs 1 Nr 3 UmwStG)

Tz. 39

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Das UmwStG erfasst auch Umwandlungen iSd § 1 Abs 2 UmwG, soweit sie einer Umwandlung iSd § 1 Abs 1 UmwG entspr (s § 1 Abs 1 Nr 3 UmwStG), mit dieser also vergleichbar sind. Mit einer Umwandlung iSd § 1 Abs 1 UmwStG vergleichbar sein sollen nach Auff der Fin-Verw uU Entflechtungen nach § 6b VermG sowie einige in einzelnen Sparkassengesetzen der Länder geregelte Umwandlungen (s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 1 UmwStG Rn 51). Einzelheiten hierzu s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.07. Aus Billigkeitsgründen wurden die §§ 11 und 12 UmwStG aF hier ebenfalls bereits entspr angewendet, wenn landesrechtliche Vorschriften die Vereinigung öff-rechtlicher Kreditinstitute oder öff-rechtlicher VU im Wege der Gesamtrechtsnachfolge vorsahen und die Vereinigung einer Verschmelzung iSd UmwStG entsprach (UmwSt-Erl 1998, Rn 11.23). Ferner kann die Zusammenführung von BgA im Falle der Zusammenlegung von Gebiets-Kö unter § 1 Abs 1 Nr 3 UmwStG zu fassen sein (s Graw, in R/H/vL, 2. Aufl, § 1 UmwStG Rn 131). Zum Formwechsel einer AöR in eine GmbH s Urt des BFH v 08.10.2008 (HFR 2009, 293f). Zur Umwandlung anderer Rechtsträger öff Rechts ausführlich s § 11 UmwStG Tz 27.

Die Fin-Verw will den Formwechsel nach § 38a LwAnpG ebenfalls unter § 1 Abs 1 Nr 3 UmwStG fassen und sieht ihn als mit einem Formwechsel nach § 190 Abs 1 UmwG vergleichbaren Vorgang an (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.07; s Tz 11).

In § 1 Abs 3 UmwStG fehlt es hingegen an einer § 1 Abs 1 S 1 Nr 3 UmwStG entspr Regelung, sodass der Sechste bis Achte Teil des UmwStG für außerhalb des UmwG geregelte inl Umwandlungen, die mit den in § 1 Abs 3 Nr 1 bis 3 UmwStG angesprochenen Umwandlungsarten vergleichbar sind, keine Anwendung finden. Ferner nimmt § 1 Abs 2 UmwStG die Ausgliederung iSd § 123 Abs 3 UmwG auch mit Wirkung für § 1 Abs 1 S 1 Nr 3 UmwStG von der Anwendung des Zweiten bis Fünften Teils aus. Der Sechste bis Achte Teil des UmwStG sind damit für außerhalb des UmwG geregelte Umwandlungen iSd § 1 Abs 2 UmwG nur unter den Voraussetzungen des § 1 Abs 3 Nr 4 und 5 UmwStG anwendbar.

Tz. 40

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Indem der Vorgang einer Umwandlung iSd § 1 Abs 1 UmwG entsprechen muss, setzt das UmwStG an dieser Stelle – ebenso wie bei ausl Vorgängen – eine Vergleichbarkeitsprüfung voraus (so auch die Ges-Begr s BR-Drs 542/06, 57). Diese Prüfung hat im Wes nach den für ausl Vorgänge bekannten Kriterien zu erfolgen (s Tz 95ff). Dh, eine Umwandlung aufgrund ausdrücklicher bundesges oder landesges Regelungen entspr einer Umwandlung iSd § 1 Abs 1 UmwG, wenn sie mit einem der in § 1 Abs 1 UmwG abschließend aufgezählten Umwandlungsarten vergleichbar ist (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.07 Abs 2). Die Fin-Verw schränkt die Vergleichbarkeitsprüfung jedoch ein, indem sie eine Überprüfung der Umwandlungsfähigkeit der beteiligten Rechtsträger bei inl vergleichbaren Vorgängen nicht vornehmen will (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.07). Dies ist konsequent, denn die Umwandlungsfähigkeit der beteiligten Rechtsträger richtet sich auch im grenzüberschreitenden Kontext nach sämtlichen betroffenen Rechtsordnungen (sog Vereinigungstheorie, s Tz 92). Bei rein inl Vorgängen wäre daher ausschl auf das nationale Recht abzustellen. Umgekehrt ergibt sich die Umwandlungsfähigkeit von an rein ausl Umwandlungen beteiligten Rechtsträgern ausschl nach den beteiligten ausl Rechtsordnungen.

Tz. 41

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Infolge der Anwendbarkeit des UmwStG auf Umwandlungen iSd § 1 Abs 2 UmwG ist auch § 2 UmwStG (stliche Rückwirkung) zu berücksichtigen. Diese Vorschrift findet dann Anwendung, wenn die dem Vorgang zugrunde liegenden Rechtsvorschriften eine dem § 17 Abs 2 UmwG entspr Regelung enthalten.

Tz. 42

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Im Falle einer landesrechtlichen Verschmelzung oder Spaltung ist ferner § 13 UmwStG hinsichtlich der Besteuerung der AE zu beachten.