Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.3 Auswirkungen bei ausländischen oder steuerbefreiten Anteilseignern sowie bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts als Anteilseigner

Tz. 32

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Wie bereits ausgeführt (s Tz 26) werden alle AE von § 5 Abs 2 UmwStG erfasst, soweit sie der Art nach Anteile iSd § 17 EStG an der Überträgerin halten und MU der übernehmenden Pers-Ges werden bzw der AE die Übernehmerin ist. Ob bei einer Veräußerung der Anteile an der Überträgerin ein Gewinn besteuert werden dürfte, ist für die Anwendung des § 5 Abs 2 UmwStG unerheblich. Dh ein Übernahmegewinn/-verlust wird für folgende AE mit Anteilen iSd § 17 EStG ermittelt:

•	Inl AE,
•	ausl AE (hierunter wird auch der Fall erfasst, in dem die Beteiligung in einem ausl BV gehalten wird, da nach der sog isolierenden Betrachtungsweise nach § 49 Abs 2 EStG von im PV gehaltenen Anteilen auszugehen ist, ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 05.07, wonach sich die Zuordnung der Beteiligung zum PV oder BV nach dt StR richtet; glA s Köhler/Käshammer, GmbHR 2012, 301, 305; weiter s Tz 46),
•	stbefreite AE und
•	jur Pers d öff Rechts.

Tz. 33

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Bei inl AE ist der Übernahmegewinn im Inl stpfl (s § 4 UmwStG Tz 6). Wegen der Höhe der Besteuerung, s § 4 UmwStG Tz 125 ff.

Bei ausl AE besteht nur im Ausnahmefall ein inl Besteuerungsrecht für den Übernahmegewinn. Auf Abkommensebene wird der Übernahmegewinn als ein solcher aus der Veräußerung von übrigem Vermögen qualifiziert, der idR von der dt St freizustellen ist (s Art 13 Abs 5 OECD-MA, s § 4 UmwStG Tz 5b). Ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 04.23. GlA s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 22) und s Stadler/Elser/Bindl (BB 2012 Beil Nr 1, 14, 23). Ein inl Besteuerungsrecht besteht nur, wenn der AE in einem Nicht-DBA-Staat ansässig ist oder das DBA dem Ansässigkeitsstaat der Kap-Ges das Besteuerungsrecht zuweist (s § 4 UmwStG Tz 5b). In diesem Fall erzielt der AE uE lfd gew Eink (s § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG) bzw freiberufliche, l+f Eink. AA s Förster (in FS Schaumburg, OVS 2009, 629, 644), der die Eink unter § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst e EStG subsumieren will. GlA s Schaumburg (GmbHR 1996, 414, 418 mwNachw), s Früchtl (in Eisgruber, UmwStG, § 5 UmwStG Rn 50), s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 30), s Stadler/Elser/Bindl (BB 2012 Beil Nr 1, 14, 23) und s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 24). Wegen weiterer Einzelheiten – auch wegen aA – s § 4 UmwStG Tz 5b ff und 6. Widmann (in FS Wassermeyer, 2005, 581, 587) weist darauf hin, dass in diesen Fällen die ausl St auf die dt St anzurechnen ist, soweit nicht das Übernahmeergebnis nach § 8b KStG stfrei ist. GlA s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 25). Ebenfalls hierzu s § 4 UmwStG Tz 167a.

Steht D kein Besteuerungsrecht an dem Übernahmeergebnis zu, ist dieses auch nicht iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der übernehmenden Pers-Ges zu erfassen, da nur stpfl Eink festzustellen sind (s § 4 UmwStG Tz 5c und 6). Ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 04.27.

Tz. 34

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Beteiligung an Kap-Ges ist bei stbefreiten AE grds dem Bereich der Vermögensverwaltung zuzuordnen. Dies gilt auch für die Veräußerung der Kap-Beteiligung, selbst wenn es sich um eine Beteiligung iSd § 17 EStG handelt. Ausnahmsweise kann auch die Beteiligung an einer Kap-Ges bei einer stbefreiten Kö einen wG darstellen. Hierzu s § 5 Abs 1 Nr 9 KStG Tz 208 "Beteiligung an Kap-Ges". UE ist ein Übernahmeergebnis nur in dem Fall zu besteuern, in dem die Beteiligung an der Überträgerin einen wG darstellt. Zwar handelt es sich bei dem Übernahmegewinn grds um gew Eink, ein wG wird aber erst mit der Beteiligung an der Übernehmerin begründet (wegen Ausnahmen s § 3 UmwStG Tz 84).

Bei jur Pers d öff Rechts gelten die vorstehenden Ausführungen uE entspr: Die Anteile an der Überträgerin stellen keinen BgA dar (s § 4 KStG Tz 55 ff). Ein BgA wird erst mit der Beteiligung an der Übernehmerin begründet (s § 3 UmwStG Tz 84), so dass der Übernahmegewinn nicht stpfl ist. GlA s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 49a). Wegen der ggf denkbaren Ausnahme, wenn es sich bei den Anteilen iSd § 17 EStG um sog sperrfristbehaftete Anteile iSd § 22 Abs 1 UmwStG handelt, s § 4 KStG Tz 57.

Tz. 35

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Wegen der Frage, ob bei den vorstehenden Personen die Bezüge iSd § 7 UmwStG stpfl sind, s § 7 UmwStG Tz 6, 24 und 30.