Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.4.2 Weiterausschüttung von EK 45 zwischen Körperschaften (§ 34 Abs 12 S 2–5 KStG nF)

Tz. 20

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Für eine zur EK-Gliederung verpflichtete Kö und Pers-Vereinigung (Dividendenbezieherin) beträgt nach § 34 Abs 12 S 2–5 KStG nF die KSt 45 % der Kap-Erträge iSd § 20 Abs 1 oder 2 EStG zuz der anzurechnenden KSt (s § 20 Abs 1 Nr 3 EStG 1999), für die bei der ausschüttenden Kö der Teilbetrag EK 45 als verwendet gilt; die KSt beträgt höchstens 45 % des zu versteuernden Einkommens der dividendenbeziehenden Kö (s § 34 KStG nF Tz 67).

§ 34 Abs 12 S 2ff KStG nF ist im Regelfall nur für das erste Jahr nach dem Systemwechsel von Bedeutung, dh bei kj-gleichen Wj für in 2001 vereinnahmte oGA für 2000. Für die GA sind bei der ausschüttenden und bei der empfangenden Kö noch die Regeln des Anrechnungsverfahrens anzuwenden. Im Übrigen gilt für die empfangende Kö bereits neues Recht; § 23 Abs 2 KStG 1999 ist nicht mehr anzuwenden. § 37 Abs 3 KStG nF kann noch nicht angewendet werden, weil es bei der ausschüttenden Kö noch nicht zu einer KSt-Minderung nach neuem Recht kommt. Die Anwendung ist jedoch bis zum Wj 2002/2003 denkbar. S § 34 KStG nF Tz 64.

Die Regelung des § 34 Abs 12 S 2ff KStG nF betrifft insbes den folgenden Sachverhalt:

Die T-GmbH leistet in 2001für 2000 eine oGA an die M-GmbH. Gäbe es die Sonderregelungen in § 34 Abs 12 S 2 KStG nF ff und in § 36 Abs 2 S 3 KStG nF nicht, würde das folgende stliche Ergebnis eintreten (wobei vereinfachend KapSt und SolZ unberücksichtigt bleiben): Da die oGA sowohl bei der T-GmbH als auch bei der M-GmbH noch nach früherem Recht abzuwickeln wäre, würde bei der T-GmbH die KSt-Ausschüttungsbelastung mit 30 % verbleiben, die die M-GmbH gem § 36 Abs 2 Nr 3 EStG aF als KSt anrechnen könnte. Bei einem Dividendenbezug in 2001 gilt bei der M-GmbH bereits der auf 25 % abgesenkte KSt-Satz; § 23 Abs 2 KStG 1999 ist nicht mehr anwendbar. Das Ergebnis, das § 23 Abs 2 KStG 1999 vermeiden will, würde im Übergangsjahr folglich in weitaus krasserer Form als in früheren Jahren auftreten.

§ 34 Abs 12 S 2ff KStG nF vermeidet dieses Ergebnis durch eine Quasi-Laufzeitverlängerung des § 23 Abs 2 KStG 1999; bei der M-GmbH unterliegt die Dividende dem Sonder-KSt-Satz von 45 %.

Damit diese KSt nicht definitiv wird, erhöht sich nach § 36 Abs 2 S 3 KStG nF bei der M-GmbH rückwirkend zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2001 beginnenden Wj deren Teilbetrag EK 45.

Nach Frotscher (in F/M, § 36 KStG nF Rn 36) stellt sich bei anderen Ausschüttungen, insbes bei vGA, das Problem der nachträglichen VEK-Korrektur nach § 36 Abs 2 S 3 KStG nF idR nicht, da bei diesen Ausschüttungen Abfluss und Herstellen der KSt-Ausschüttungsbelastung bei der ausschüttenden Kö einerseits sowie Zufluss und KSt-Anrechnung bei der empfangenden Kö andererseits regelmäßig in demselben VZ anfallen.

Für den Regelfall ist diese Aussage zutr. Anders für den (s § 34 KStG nF Tz 65) genannten Sonderfall. Ebenso anders für den Fall, dass eine TG mit abw Wj 2000/2001, für die noch das kstliche Anrechnungsverfahren gilt, in 2001 eine vGA an ihre MG leistet, die ein kj-gleiches Wj hat und sich daher im VZ 2001 bereits im Geltungsbereich des neuen Rechts befindet. Dies ist ein Anwendungsfall des § 36 Abs 2 S 3 KStG nF.

Tz. 20a

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Bei der Anwendung des § 36 Abs 2 S 3 KStG nF stellt sich die Frage, ob sich der Teilbetrag EK 45/40 auch dann um die betr Einkommensteile abz einer KSt von 45/40 % erhöht, wenn wegen des Zusammentreffens der bezogenen GA mit stpfl ausl Eink mit anrechenbarer ausl St und mit einem Verlustausgleich eine KSt-Tarifbelastung nicht mehr oder nur in geminderter Höhe verbleibt. Das ist die in Tz 28 zu § 23 KStG 1999 geschilderte Situation (s § 23 KStG 1999 Tz 28). Im zeitlichen Anwendungsbereich des kstlichen Anrechnungsverfahrens waren EK-Zugänge aus Einkommensteilen, für die eine KSt-Tarifbelastung nicht verblieb, in einem der Teilbeträge des EK 0 und nicht im EK 45/40 auszuweisen. Nach § 34 Abs 12 S 2–5 KStG nF beträgt bei der Empfänger-Kö die KSt 45/40 % der Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1–3 EStG, für die bei der ausschüttenden Kö der Teilbetrag EK 45/40 als verwendet gilt. Aus dem Wortlaut des § 36 Abs 2 S 3 KStG nF könnte geschlossen werden, dass die bezogenen GA bei der Empfänger-Kö auch dann zu einem Zugang beim EK 45/40führen, wenn wegen der Anrechnung ausl St und wegen des Verlustausgleichs eine KSt-Tarifbelastung nicht verbleibt. UE ergibt sich jedoch durch Rückschluss aus § 36 Abs 3 S 1 KStG nF, dass in dem Teilbetrag EK 45/40 nur solche Einkommensteile auszuweisen sind, die ungemildert der KSt unterlegen haben. GlA s Semmler (NWB 8/2004, 510 unter "Meinungen-Stellungnahmen").

Tz. 21

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Sonderregelung des § 36 Abs 2 S 3 KStG nF iVm der des § 34 Abs 12 S 2–4 KStG nF hat uE nur in denjenigen Fällen Bedeutung, in denen die M-GmbH ihren Dividendenanspruch gegenüber der T-GmbH nicht nach den Grundsätzen über die sog phasengleiche Vereinnahmung (s § 20 EStG 1999 Tz 166ff; weiter s Tz 30a) zeitgleich bereits in dem letzten vor dem 01.01.2001 beginnenden Wj als ...